документы подтверждающие раздельный учет усн и енвд для налоговой
Как вести раздельный учет при совмещении УСН и ЕНВД
Юридическим лицам и ИП разрешено использовать несколько спецрежимов одновременно, если деятельность ведется в разных направлениях. При совмещении УСН с ЕНВД у предпринимателей возникает обязательство по разделению всех учетных операций по принадлежности их к сегменту работы на конкретном налоговом режиме. Для обеих систем налогообложения характерна процедура исчисления и с последующей уплатой единого налога, но объекты налогообложения различаются.
Как организовать систему ведения раздельного учета
Ведение раздельного учета лицами, совмещающими несколько спецрежимов, обусловлено такими факторами:
Как вести раздельный учет при совмещении ЕНВД и УСН организациям и ИП?
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Разделение учетных операций позволяет отделить доходы и расходы, из которых формируется налоговая база по УСН, от результатов деятельности, относящихся к сфере влияния ЕНВД.
Для удобства бухгалтера в рабочий план счетов вписываются дополнительные субсчета, позволяющие на этапе отражения данных первичной документации сразу осуществлять классификацию всех операций по принадлежности к разным видам деятельности фирмы. Методика распределения расходов между системами налогообложения напрямую зависит от избранного признака налоговой базы по УСН. Если упрощенка применяется по принципу «доходы минус расходы», издержки должны быть распределены по видам деятельности пропорционально полученному объему доходов.
Этапы создания системы раздельного учета
При формировании эффективной системы учета с разделением всех операций по режимам налогообложения рекомендуется придерживаться такого алгоритма действий:
На первом этапе систематизируются все типы производимых расходных операций, издержки классифицируются по типам налогообложения. Категория общих затрат должна быть распределена по отдельной методике, которая утверждена распоряжением руководителя или учетной политикой.
В учетной политике рекомендуется прописать такие положения:
Законодательно порядок разделения учета не регламентирован. Принцип распределения хозяйственных операций и правила его реализации разрабатываются субъектами предпринимательства самостоятельно. Доходные поступления надо делить на две категории: получаемые от видов деятельности, облагаемых единым налогом на УСН, и поступления от направлений работы, облагаемых налогами по правилам ЕВНД.
Затратных групп выделяют три:
Процедура пропорционального распределения общих расходов закреплена нормами п. 8 ст. 346.18 НК РФ. Объем затрат привязывается к доле доходов, относящейся к определенному режиму налогообложения. Расчет доли доходных поступлений ведется по формуле:
Дальнейшее распределение издержек будет осуществляться путем перемножения величины общих затрат и доли доходов по каждому спецрежиму. Для выведения доходных долей в общий итог надо включать полученную выручку от реализационных сделок и весь объем внереализационных доходов (иные поступления охарактеризованы Письмом Минфина от 16.02.2010 г. под № 03-11-06/3/22). Нельзя для целей разделения издержек суммировать доходы, которые указаны в перечне из ст. 251 НК РФ.
К СВЕДЕНИЮ! Пропорция рассчитывается на базе журнала операций за месяц. Можно применять принцип накопительного распределения по комплексу операций с начала года – эта методика рекомендована Минфином, ее применение не носит обязательный характер, на практике такой подход усложняет бухучет.
При определении расчетного периода для выделения доходных долей Минфин в Письме от 20.11.2007 г. №03-11-04/2/279 рекомендует брать за основу календарный месяц. В разъяснениях №03-11-11/121, датированных 28.04.2010 г., мнение специалистов Минфина изменилось: за основу надо принимать доходы, накопленные с января по текущий месяц. Обоснование позиции заключается в несовпадении налогового периода у УСН и ЕНВД.
При неверном распределении учетных операций между направлениями деятельности возникают ошибки в расчете величины налогового обязательства по УСН. Принцип раздельного учета должен применяться и в отношении налога на имущество:
Если конкретный актив выступает в роли объекта налогообложения, но он применяется в одном виде деятельности, то затраты, связанные с начисленным налогом на имущество по этому внеоборотному средству, не надо распределять.
Разделение зарплатных издержек основывается на обособлении категорий работников, которые привлекаются к выполнению работ в сфере деятельности, облагаемой ЕНВД, и в сегменте работы, попадающем под действие упрощенного спецрежима. Делиться должна не только сумма основной и дополнительной зарплаты, но и величина страховых взносов. Это связано с тем, что:
ВАЖНО! При начислении зарплаты и других доходов в пользу наемного персонала необходимо предварительно разделить сотрудников по видам деятельности компании.
Субъекты хозяйствования, применяющие налоговые спецрежимы, не освобождаются от обязательства по уплате страховых взносов с заработков наемного персонала. Частные коммерсанты должны дополнительно перечислять в бюджет взносы за себя. Величина начисленных и погашенных взносов на обязательные виды страхования должна быть распределена между системами налогообложения. Это связано с различным алгоритмом учета величины такого показателя при выведении обязательств по единому налогу.
Для реализации требования разделения учета к счету 70 открывается три субсчета:
Аналогичная система аналитического учета выстраивается и для страховых взносов. Распределение сумм из последней категории может осуществляться с привязкой к доходным долям или к пропорции выручки.
Вы перешли с ЕНВД на УСН. Как теперь вести учет?
С 1 января 2021 года перестал действовать ЕНВД. И теперь у многих бизнесов, которые ранее применяли эту систему налогообложения, но перешли на УСН, возникает много вопросов — про доходы и расходы, а также совмещение режимов.
Главное отличие ЕНВД, так же как и патента, от других режимов налогообложения заключается в том, что они рассчитываются и уплачиваются вне зависимости от того, сколько денег вы заработали.
Если вы не работали, но применяли ЕНВД, то все равно должны были уплатить налог ЕНВД. При этом даже имея большую выручку, платить нужно было только фиксированные взносы. Реальные доходы не влияли ни на ЕНВД, ни на патент.
Другая ситуация обстоит с такими режимами, как УСН и ОСНО. Здесь сумма налога целиком и полностью зависит от того, сколько денег вы заработали. Поэтому важно считать доходы и расходы для правильного определения итоговой суммы налога.
Важно помнить, что бухгалтерский учет должны вести все организации вне зависимости от системы налогообложения. Даже если у вас УСН «доходы», вы обязаны вести бухучет, хотя бы и в упрощенной форме. От бухучета освобождены ИП — им остается только учет по УСН.
Что относится к доходам на УСН
К доходам относится любая предоплата или оплата от клиентов за уже отгруженный товар. Поступление денег на расчетный счет или в кассу уже считается доходом.
Компании, занимающиеся торговлей и переходящие с ЕНВД на УСН, в основном имеют доходы в виде выручки, которая поступает на расчетный счет по эквайрингу или в кассу. Когда вы получаете деньги по эквайрингу, то сумма к вам на счет поступает за минусом банковской комиссии. Важно помнить о том, что доходом в данном случае признается полная сумма, которую заплатил клиент.
Пример
Товар стоит 100 руб. К вам на счет поступает 99 руб. и 50 коп. То есть банк в качестве комиссии взял 50 коп. Ваши доходы составляют не 99 руб. 50 коп., которые вы получили по факту, а 100 руб., из которых 50 коп. — это расходы.
Что не относится к доходам на УСН
Полный список того, что не является для УСН доходами, указан в ст. 251 НК РФ, в том числе:
Как учитывать доходы на УСН
День получения доходов — это день, когда эти доходы поступили в компанию. Если сегодня деньги поступили в кассу, то сегодняшний день и будет днем получения доходов. То есть учитывается дата получения денег в кассу, на счет, в момент погашения задолженности иным способом. Так работает кассовый метод учета доходов и расходов.
При выявлении излишков по итогам инвентаризации доходы признаются на момент проведения инвентаризации.
Если вы продаете товар через платежных агентов, то тогда доходы признаются не в тот момент, когда они поступают к вам, а на момент, когда их получает агент. Он предоставляет вам отчет о том, что получил эти деньги и перечислил вам. Признавать доходы нужно на дату этого отчета.
Что относится к расходам на УСН
При учете расходов на «упрощенке» приходится учитывать много нюансов. В ст. 346.16 НК РФ зафиксирован ограниченный список расходов, которые компания может принимать для расчета налога по УСН. В их числе:
Расходы учитывает только бизнес, находящийся на режиме УСН «доходы минус расходы», так как в этом случае расходы влияют на налог. Если вы применяете режим УСН «доходы», то расходы не учитываются.
Что нельзя учесть в расходах на УСН
Нельзя учесть в расходах то, что не указано в ст. 346.16 НК РФ. Например, консультационные услуги, когда в акте выполненных работ указываются «информационно-консультационные услуги».
Также нельзя учесть неустойки за нарушение договорных обязательств.
Момент признания расходов
Для разных видов расходов он определяется по-разному.
Материалы признаются в расходах для целей расчета УСН после того, как они получены по накладной и оплачены поставщику.
Услуги признаются в расходах после того, как эти услуги получены по акту и оплачены поставщику.
Момент признания расходов по товарам более сложный. В данном случае мало получить товар от поставщика, надо его еще оплатить и передать покупателю.
Переходный период: какие детали важно учесть
У многих, кто ранее был на ЕНВД и перешел на УСН, сейчас возникают вопросы по переходному периоду: в какой момент и какие расходы и доходы учитывать?
Учет доходов при переходе с ЕНВД на УСН
В большинстве случаев доходы, относящиеся к прошлым периодам, а именно к 2020 году, не нужно учитывать при расчете налога по УСН.
Есть несколько вариантов получения дохода.
Пример 1
Аванс получен в период применения ЕНВД. Услуги оказаны, то есть выдан акт, в период УСН. Значит, в доходах УСН этот аванс учитывать не нужно, потому что деньги поступили в прошлом году.
Пример 2
Товары отгружены либо услуги оказаны в 2020 году, а клиент оплатил их чуть позже. Случилась постоплата, и деньги до вас дошли только в 2021 году в период применения УСН. Значит, эту сумму доходов по УСН учитывать не нужно, поскольку она относится к предыдущему периоду.
Пример 3
Товары проданы и оплата получена в текущем году. В таком случае это будет доходом для целей расчета налога по УСН.
Учет расходов при переходе с ЕНВД на УСН
В связи с массовым переходом с ЕНВД на УСН правительство пошло на уступки бизнесу и внесло изменения в Налоговый кодекс. Теперь себестоимость тех товаров, которые вы приобрели на режиме ЕНВД, но реализовали на режиме УСН, можно учитывать в расходах вместе с расходами на хранение и транспортировку. Раньше это нельзя было делать.
Чтобы доказать, что товары были приобретены на ЕНВД, достаточно сохранить входящие документы, подтверждающие их покупку. Обычно оплата проходит по расчетному счету, а поступление — по накладной.
Если товар получен при ЕНВД, то есть вы получили его по накладной в момент применения ЕНВД, а перевели за него деньги поставщику и реализовали этот товар в новом году, то это тоже можно учесть в расходах по УСН.
Другое дело, если вы получили товар, реализовали его в период ЕНВД, а оплатили лишь в новом году, то учитывать в расходах уже практически нечего. Оплата произведена позже, но в данном случае вы погасили свою задолженность.
В прошлом году п. 2 ст. 4 Федерального закона от 23.11.2020 № 373-ФЗ внес изменения в Налоговый кодекс, благодаря которым на сумму страховых взносов, которые были начислены по итогу декабря, но уплачены в январе 2021 года, можно уменьшить налог на ЕНВД за IV квартал.
Что нужно знать о льготах по патенту
Для тех, кто вел деятельность исключительно на ЕНВД, введен временный патент, который действует в течение трех месяцев — его можно было начать применять с 1 января 2021 года и нельзя применять позднее 31 марта 2021 года.
Временный патент — это вынужденная мера, связанная с массовым переходом плательщиков ЕНВД на патент. Чтобы бизнес смог воспользоваться льготами по патенту и написать заявление на патент по расширенным позициям, региональным властям надо было успеть внести изменения в законы до окончания 2020 года. При этом правительство понимало, что регионы могут не успеть это сделать. Поэтому и было решено ввести временный патент.
Одна из самых важных льгот по патенту — это расширение его действия: теперь им можно воспользоваться, если площадь торгового зала составляет больше 50 кв.м, но ограничена 150 кв. м. О других изменениях по патенту мы подробно писали ранее.
Если раньше требовалось просто оплатить стоимость патента, то с 2021 года разрешено уменьшать патент на сумму страховых взносов за себя и сотрудников. Для этого нужно подать уведомление по форме, утвержденной Письмом ФНС РФ от 26.01.2021 N СД-4-3/785@.
Если вы хотите работать по патенту, то важно уведомить об этом налоговую за 10 рабочих дней до начала его применения (форма № 26.5-1). Патент приобретается в рамках календарного года.
Совмещение УСН с другими режимами
УСН и ОСНО — базовые режимы, поэтому их совмещать нельзя. Вы можете применять либо одно, либо другое.
Совмещение режимов при двух видах деятельности
У многих предпринимателей, занимающихся двумя видами деятельности, возникает вопрос: можно ли в рамках одной компании розничную торговлю ставить на «упрощенку», а оптовую — на ОСНО? Ответ: нельзя.
Однако у ИП есть дополнительная возможность купить патент по одному из видов деятельности и совмещать УСН и патент.
Совмещение разных режимов возможно, если вы ведете разные виды деятельности. Но в таком случае важно вести раздельный учет доходов и расходов отдельно по патенту и УСН. Это полная аналогия тому, как если бы вы совмещали УСН и ЕНВД. Например, учесть себестоимость товара, который вы покупали на патенте, в УСН нельзя, поскольку эти же товары продаются на патенте.
Нельзя все расходы компании учитывать по УСН и при этом вести еще несколько видов деятельности и приобретать патент. Нужно разделять и доходы, и расходы.
Например, вы ИП, владеете магазином цветов и дополнительно проводите курсы флористики. Расходы на аренду помещения для цветов, их доставку и реализацию нельзя будет учесть в расходах по УСН.
Совмещение УСН и патента по одному виду деятельности
Недопустимо совмещение УСН и патента по одному виду деятельности. Допустим, вы владеете двумя торговыми точками, которые размещены по соседству. Вы хотите торговать молоком по УСН, а мясом — на патенте. Так делать нельзя.
С другой стороны, если торговые точки находятся в разных субъектах РФ — например, в Казани и Челябинске, то совместить УСН и патент можно. В разных субъектах вы можете попасть под разные режимы налогообложения (Письмо Минфина РФ От 24.07.2013 № 03-11-12/29381).
При совмещении УСН и патента важно отслеживать число сотрудников. В общем по ИП число сотрудников не должно превышать 100 человек, в том числе по патенту не более 15 (Письмо Минфина РФ от 20.03.2015 № 03-11-11/15437).
Отслеживание доходов при совмещении режимов
При совмещении ОСНО с патентом нужно отслеживать доходы только в рамках патента — 60 млн руб.
Когда вы совмещаете УСН и патент, то ограничение в 60 млн руб. распространяется в целом на весь ИП. В случае превышения патент обнуляется с начала своего действия.
Где вести учет на новом режиме
В связи с изменениями у бизнеса возникает много вопросов: как вести книгу учета доходов и расходов, как считать доходы и расходы и др. Проблема заключается в том, что фиксировать их нужно по факту: если сегодня поступила выручка, значит вы должны отразить ее в книге как доход. Аналогичная ситуация с расходами.
Такой подход в ведении учета подходит микробизнесам. Но если у вас розничная торговая точка со множеством ежедневных операций, то разумнее выбрать программный продукт, который все посчитает за вас.
Онлайн-бухгалтерия для малого бизнеса сама следит за доходами и расходами. Сервис предупреждает о предстоящей отчетности, дает возможность отследить статус подготовленного отчета.
В онлайн-бухгалтерии можно создавать акты выполненных работ, накладные, работать с отчетами в розничных продажах и настроить начисления и удержания у сотрудников.
Татьяна Евдокимова, ведущий эксперт, Контур.Бухгалтерия
Не пропустите новые публикации
Подпишитесь на рассылку, и мы поможем вам разобраться в требованиях законодательства, подскажем, что делать в спорных ситуациях, и научим больше зарабатывать.
Как совместить УСН, ПСН и ЕНВД
УСН, ПСН и ЕНВД являются практически оптимальными с точки зрения величины налоговой нагрузки системами налогообложения, что и определяет их популярность. Неудивительно, что многие организации и индивидуальные предприниматели применяют все три режима одновременно, что приводит к необходимости решения задач по организации и ведению раздельного учета доходов и расходов.
Вообще раздельный учет – это организация системы учета, при которой обеспечивается разделение учетных данных (как доходов, так и расходов) по определенному критерию или совокупности критериев (видам деятельности, видам товарных позиций (льготируемых и нельготируемых, облагаемых по разным ставкам налога и т. п.), системам налогообложения, принятию/непринятию в налоговом учете и др.).
В отношении конкретно УСН, ПСН и ЕНВД раздельный учет должен обеспечить разграничение доходов, подпадающих под эти различные системы налогообложения для корректного исчисления налогов, а также обоснованного разделения расходов между данными специальными режимами налогообложения.
Обязанность ведения раздельного учета доходов и расходов при совмещении УСН, ЕНВД и ПСН установлена, соответственно, тремя статьями Налогового кодекса (п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 и п. 6 ст. 346.53 НК РФ).
Но дело не только в налогообложении. Решая задачи налогового, законодательно установленного учета, раздельный учет должен обеспечить и корректное разделение доходов и расходов между видами деятельности для решения аналитических, экономических задач организации. Предприятие может получать в целом по итогам деятельности прибыль, но при этом в разрезе отдельных видов деятельности нести убытки или обладать неэффективной, малой рентабельностью. Таким образом, правильная организация налогового и бухгалтерского учета поможет параллельно с фискальными интересами решить и внутренние задачи организации.
В бухгалтерском учете, как правило, раздельный учет строится на отражении операций, относящихся к разным видам деятельности, на отдельных субсчетах соответствующих счетов бухгалтерского учета. А общехозяйственные расходы учитываются на специально предназначенных для этого счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и в дальнейшем распределяются. Предприятие в части, которая не оговорена законодательством, должно самостоятельно разработать методику организации и ведения раздельного учета. Основные методологические и учетные аспекты должны быть оговорены в Приказе об учетной политике организации.
Раздельный учет в части доходов
Напомним, что объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный, а не фактический доход налогоплательщика (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).
Налоговая база по ПСН определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется патентная система налогообложения (ст. 346.48 НК РФ). То есть, по сути, нечто вроде разновидности вмененного дохода.
При применении УСН, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (ставка налога 6%) (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов предпринимателя (ставка налога 15%) (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).
Нетрудно сделать вывод, что при применении ЕНВД и ПСН величина налога не будет зависеть от величины фактически полученного дохода. Ничего удивительного, что налогоплательщики стремятся отразить в составе доходов на ЕНВД и ПСН максимально возможные суммы. Ведь в этом случае дополнительного налога не возникнет. Такой подход, собственно, обоснован. Главное, чтобы при этом не возникала незаконная схема ухода от налогов и не страдала логика экономического анализа.
Согласно статье 346.15 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (определяются в соответствии со ст. 250 НК РФ). При этом доходы, указанные в статье 251 Налогового кодекса РФ, не учитываются.
Поэтому у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, не получится не включить в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы, внереализационные доходы, в частности, в виде просроченной кредиторской задолженности (расчеты с поставщиками, депоненты по заработной плате), а также суммы госпошлины, перечисленной на расчетный счет организации по решению суда, и другие внереализационные доходы. Если эти доходы непосредственно связаны с деятельностью по УСН, то и делить их между видами деятельности не получится.
Но, в свою очередь, и «вмененные», и «патентные» доходы будут относиться к ЕНВД и ПСН и только к ним (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).
Например, доход розничной организации, уплачивающей ЕНВД, полученный в виде премии, предоставленной организацией-поставщиком за выполнение определенных условий договора поставки товаров, может быть признан частью дохода, полученного в связи с осуществлением деятельности в сфере розничной торговли и облагаемого единым налогом на вмененный доход на основании раздельного учета полученных доходов (письма Минфина РФ от 13.03.2017 № 03-11-11/13923, от 19.12.2014 № 03-11-06/2/65762).
Финансисты придерживались следующей логики. Деятельность в области розничной торговли помимо реализации товаров на основе договоров розничной купли-продажи предполагает также проведение закупок данных товаров, что является неотъемлемой частью предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли. В связи с этим получение организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими розничную торговлю, премий (скидок, бонусов) от поставщиков товаров за выполнение определенных условий договоров поставки товаров связано с осуществлением предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли.
Раздельный учет доходов для оценки законодательно установленных лимитов
Корректное распределение расходов важно не только в целях получения обоснованных сумм текущих налоговых обязательств, но также и в целях применения или неприменения специального режима налогообложения вообще.
С ПСН и УСН проще – эти нормы напрямую прописаны в налоговом законодательстве. В случае если налогоплательщик применяет одновременно ПСН и УСН при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного подпунктом 1 пункта 6 статьи 346.45 Налогового кодекса РФ, учитываются доходы по обоим указанным спецрежимам. Об этом же говорят различные разъяснения финансистов (письма Минфина России от 12.03.2018 № 03-11-12/15087, от 18.09.2017 № 03-11-11/60066 и др.).
Напомним, что в целях применения ПСН на настоящий момент этот лимит равен 60 миллионам рублей. Нормами главы 26.5 НК РФ индексация предельного размера доходов от реализации на коэффициент-дефлятор в рамках применения индивидуальными предпринимателями ПСН не предусмотрена (письмо ФНС России от 15.06.2017 № СД-4-3/11331@).
А в целях применения УСН в абзаце 2 пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ сказано, что при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения в размере 150 миллионов рублей (установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ) учитываются доходы по УСН и по ПСН. И, потеряв право на применение ПСН (60 млн руб.), налогоплательщик попрежнему может применять УСН (до достижения величины 150 млн руб.). Об этом, в частности, напоминает Минфин России в письме от 18.09.2017 № 03-11-11/60066).
Озвученный подход поддерживает и арбитражная практика (постановления АС Московского округа от 10.10.2017 № Ф05-14634/2017, АС Западно-Сибирского округа от 30.11.2016 № Ф04-5150/2016, Определение ВС РФ от 15.06.2017 № 309-КГ17-68).
Возможны ситуации, когда вид деятельности, по которому предусмотрено применение ПСН на одной муниципальной территории, не предусмотрен патентной системой другого региона.
применять ПСН на территории того региона, в котором предусмотрено применение ПСН, и облагать такую же деятельность по УСН на территории другого региона (письмо Минфина России от 11.05.2017 № 03-11-12/28550).
А вот если организация применяет УСН и ЕНВД или ЕНВД и ПСН, то подход будет иным.
Напомним, в частности, что в соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы не превысили определенного установленного лимита.
И в целях выведения данного и других подобных лимитов предельный размер доходов, установленный Налоговым кодексом РФ, берется по тем видам предпринимательской деятельности, налогообложение которых осуществляется в рамках только упрощенной системы налогообложения (письмо Минфина России от 08.08.2013 № 03-11-11/32071). Речь в письме шла о ЕНВД и УСН.
Если говорить о ПСН и ЕНВД, то доходы от реализации по видам деятельности, в отношении которых применяется система налогообложения в виде ЕНВД, при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного подпунктом 1 пункта 6 статьи 346.45 Налогового кодекса РФ, не учитываются (письма Минфина России от 07.09.2017 № 03-11-12/57528, от 13.02.2017 № 03-11-11/7642).
Учтите еще один нюанс. Финансисты в письме от 23.11.2009 № 03-11-06/3/271 предлагают доходы и расходы считать по правилам УСН – кассовым методом.
Раздельный учет внереализационных доходов, которые невозможно соотнести с конкретным видом деятельности
Предположим, что организация осуществляет несколько видов деятельности, но имеет один расчетный счет. Свободные денежные остатки на счете она размещает на депозит, что приносит организации определенный доход. Деньги на счете обезличены, они не «упрощенные», не «патентные» и никакие иные. Просто денежная масса. Соотнести их с конкретным видом деятельности нельзя.
Правила учета подобных внереализационных доходов Налоговым кодексом не оговорены. Ранее фискалы предлагали их в полной сумме относить к деятельности по УСН, что не является обоснованным.
Более правильно также делить их пропорционально доли доходов по видам деятельности.
С обоснованностью такого подхода согласились судьи в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 29.06.2012 по делу № А45-16711/2011, ФАС Московского округа от 15.01.2010 № КА-А41/14985-09 по делу № А41-23808/08.
Раздельный учет в части расходов
Обычно в отношении ведения раздельного учета прямых расходов сложностей не возникает. Расходы, относящиеся к конкретной деятельности, участвуют в выведении финансового результата именно по данной конкретной деятельности.
И не стоит пытаться списывать расходы по ЕНВД на УСН, если эти расходы возникли до момента начала ведения деятельности по упрощенной системе налогообложения. Например, судом было установлено, что в I–III кварталах отчетного периода общество не осуществляло деятельность, облагаемую УСН, и не совершало расходы в целях осуществления названной деятельности; деятельность, облагаемая УСН, в данном периоде осуществлялась обществом только 12 календарных дней (с 28 октября по 8 ноября), в связи с чем расходы, произведенные налогоплательщиком в I–III кварталах отчетного периода в целях осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД, не могут быть учтены в целях исчисления УСН (постановление АС Западно-Сибирского округа от 15.06.2017 № Ф04-1219/2017, определение Верховного суда РФ от 23.10.2017 № 304-КГ17-14747).
Сложнее с расходами, которые невозможно соотнести напрямую с тем или иным видом деятельности. Например, заработная плата директора, главного бухгалтера, аренда офиса организации, склада, если он используется и для деятельности на ЕНВД, и для деятельности на УСН, и прочее.
Распределение общехозяйственных расходов
В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).
При всей ясности озвученных формулировок, сразу возникают вопросы о том, какие доходы подразумеваются – от реализации или еще и внереализационные, – за какой период нужно производить расчет, и другие.
Так, величина доходов для расчета будет складываться из доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, которые учитываются в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ, внереализационных доходов, определяемых в соответствии со статьей 250 НК РФ. Доходы, перечисленные в статье 251 НК РФ, учитывать не нужно (письмо Минфина России от 02.03.2015 № 03-11-11/10791).
Финансисты в письме от 26.11.2015 № 03-11-11/68786 придерживаются мнения, что при определении периода расчета доходов необходимо учесть следующее.
В связи с тем, что при расчете налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доходы, в соответствии с пунктом 5 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ, определяются нарастающим итогом с начала года, доходы по видам предпринимательской деятельности, переведенным на уплату единого налога на вмененный доход, также целесообразно определять нарастающим итогом с начала года. Аналогичное мнение было высказано в письме Минфина России от 27.08.2014 № 03-11-11/42698.
Рассмотрим ситуацию. За полугодие отчетного периода ООО «Грог» имело следующие показатели деятельности с поквартальной разбивкой. Распределение общехозяйственных расходов за I квартал (128 254 руб.) сложностей у бухгалтера по понятным причинам (отсутствие многовариантности действий) не вызвало.
Показатели деятельности
По итогам работы за II квартал бухгалтер составила следующий расчет.
Распределение общехозяйственных расходов
Наглядно видно, что если взять неправильные периоды, то разница в итогах возникает достаточно существенная. Например, если пропорцию составить по итогам работы только во II квартале, то на УСН будет отнесено за II квартал на 82 505,05 руб. (302 803,59 – 220 298,54) больше, чем необходимо. Тем самым на эту величину будет занижена налогооблагаемая база по единому налогу при УСН. Обратите внимание, распределение суммы расходов, не относящихся к конкретным видам деятельности, между различными видами деятельности необходимо осуществлять ежемесячно (письмо Минфина России от 27.08.2014 № 03-11-11/42698).
Распределение сумм уплаченных страховых взносов
Вполне обоснованно может возникать необходимость в распределении не всех расходов, если компания на УСН (объект налогообложения доходы), а только суммы страховых взносов. Ведь и «упрощенцы», и «вмененщики» уменьшают сумму налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом (отчетном) периоде, в соответствии с законодательством Российской Федерации (подп. 1 п. 3.1. ст. 346.21 и подп. 1 п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
В этом случае действовать надо аналогично приведенному общему порядку распределения расходов, то есть распределять суммы взносов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении данных специальных налоговых режимов (письма Минфина России от 09.02.2018 № 03-11-11/7882, от 11.08.2017 № 03-11-11/51743, от 10.08.2017 № 03-11-11/51316 и др.). И в этом случае в отношении методики расчета будет неважно, есть ли у предпринимателя работники или он уплачивает взносы только за себя.
С ПСН ситуация несколько иная. В письмах Минфина России от 16.11.2016 № 03-11-12/67076, от 07.04.2016 № 03-11-11/19849 обоснованно говорится, что возможность уменьшения суммы налога при применении патентной системы налогообложения на сумму страховых взносов законодательством не предусмотрена. В связи с этим предприниматель, совмещающий упрощенную систему налогообложения и патентную систему налогообложения, на сумму уплаченных страховых взносов вправе уменьшить сумму налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Раздельный учет прочих показателей
На уплату единого налога на вмененный доход не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек (подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ). Аналогичные нормы установлены и в отношении УСН (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
При применении патентной системы налогообложения индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера (п. 5. ст. 346.43 НК РФ). При этом средняя численность наемных работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем.
Чиновники считают, что при применении ПСН, УСН и ЕНВД при определении средней численности работников за налоговый период в целях соблюдения ограничения, установленного пунктом 5 статьи 346.43 Налогового кодекса РФ, нужно учитывать в том числе работников, занятых в видах деятельности, облагаемых в рамках УСН и ЕНВД. При этом средняя численность работников за налоговый период не должна превышать всего по предприятию 15 человек (письмо Минфина России от 07.09.2017 № 03-11-12/57528).
Вот только судьи не согласились с налоговиками, которые предъявили соответствующие претензии предпринимателю. Они указали, что данное ограничение не может распространяться на иные режимы налогообложения, поскольку находится в главе, регулирующей исключительно патентную систему налогообложения (Определение Верховного суда РФ от 01.06.2016 № 306-КГ16-4814).
Ответственность за отсутствие раздельного учета
Прямой ответственности за неведение раздельного учета нет. Тем не менее не стоит обольщаться и думать, что можно не вести раздельный учет и при этом не понести никакой ответственности.
Так, статьей 120 Налогового кодекса РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения в размере 10 000 рублей. При этом под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.
Кто-то удивится, при чем здесь данная статья, но ведь налогоплательщики – юридические лица обязаны вести бухгалтерский учет. И неведение раздельного учета приведет к искажению данных бухгалтерского учета.
Кстати, те же деяния, если они совершены в течение более чем одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 30 000 рублей. А если они повлекли занижение налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), – в размере 20% от суммы неуплаченного налога (страховых взносов), но не менее 40 000 рублей.
Но за грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, налогоплательщик может быть привлечен и к административной ответственности (ст. 15.11 АПК РФ). В этом случае административный штраф на должностных лиц может быть наложен в размере от 5000 до 10 000 рублей. Повторное совершение данного административного правонарушениявлечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 10 000 до 20 000 рублей или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.
Впрочем, можно не заплатить ни копейки штрафа, но потерять гораздо большие суммы.
Ведь в случае судебного разбирательства на лояльность арбитров можно рассчитывать только если налогоплательщик будет иметь обоснованную систему раздельного налогового учета. В противном случае при отсутствии ведения раздельного учета вся сумма внереализационных доходов будет относиться к УСН и облагаться дополнительным налогом (Определение ВС РФ от 12.04.2016 № 303-КГ16-2354). И в этом случае суммы могут быть достаточно существенными.
Совмещение данных раздельного учета
Казалось бы, основная задача раздельного учета – это корректное разделение данных. Так и есть, но в итоге все же недостаточно просто разделить финансовые показатели. Раздельный учет должен, как ни парадоксально это звучит, в итоге давать возможность оперативно получать обоснованные и точные сводные данные по финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом.
Странно было бы, если бы бухгалтеры, ведущие разные виды деятельности в рамках одного предприятия, вели полностью независимый и отдельный друг от друга учет, показатели которого сильно отличались бы по методологическим и учетным аспектам. В такой ситуации обобщить данные стало бы нетривиальной задачей.
Поэтому, организуя раздельный учет, необходимо изначально продумать все наиболее важные моменты, учесть специфику деятельности организации, централизованно формировать и контролировать этапы постановки и ведения раздельного учета, имея конечной целью все-таки консолидацию данных в бухгалтерской и экономической отчетности организации.
Дмитрий Кислов, к.э.н., эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению
Бератор нового поколения
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА
То, что нужно каждому бухгалтеру. Полный объем всегда актуальных правил учета и налогообложения.
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование