выплата роялти по лицензионному договору
Роялти в отечественной практике предпринимательства
Если предприниматель или компания применяет или дает в пользование активы, имеющие исключительное право на применение, то есть защищенные авторским правом, при этом взимая или получая соответствующее вознаграждение, такая форма взаимоотношений имеет особое законодательное урегулирование.
Вопрос: При выплате организации роялти на территории Казахстана налоговый агент удержал с выплаченных доходов налог в размере 15%.
В каком порядке производится зачет налога, уплаченного в Казахстане, при расчете налога на прибыль в РФ? Возможно ли учесть в целях налога на прибыль сумму налога, не подлежащего зачету?
Посмотреть ответ
Объясним, что представляет собой роялти с точки зрения делового сотрудничества, Налогового и Гражданского Кодексов РФ. Рассмотрим тонкости составления договора роялти, а также налогового учета таких активов. Проанализируем возможные риски системы роялти в налогообложении.
Вопрос: Российское издательство (далее — издатель) подписало договор с финским агентством (далее — агент) о приобретении авторских прав.
По условиям договора правообладатель — физическое лицо предоставляет издателю лицензию на публикацию и продажу своего произведения. Выплата вознаграждения предусмотрена в форме роялти.
Агент — юридическое лицо выступает от имени правообладателя и уполномочен им действовать по вопросам, вытекающим из договора. Выплаты по договору перечисляются на счет агента. Окончательным же получателем дохода является правообладатель — резидент Финляндии. При этом правообладатель не осуществляет деятельности на территории РФ и иных доходов от источников в РФ не имеет.
Каков порядок налогообложения НДФЛ указанных выплат?
Посмотреть ответ
Роялти как экономическое понятие
Интеллектуальная собственность – такой же актив, как и материальные фонды, она имеет свою стоимость и правила использования. Так же, как и материальные активы, объекты интеллектуальной собственности можно передать в пользование другой организации, получая при этом законную прибыль. Договор, который при этом заключается, дает право на исключительное использование за определенную плату.
Для оформления таких отношений используется термин «лицензионные соглашения», или «роялти». Можно определить роялти как средства, полученные или переданные в качестве вознаграждения за использование исключительного права собственности на некий объект.
Если объяснить максимально просто, то получится соответствие следующим условиям:
Примеры:
Вопрос: Как отразить в учете организации (лицензиата), применяющей УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», расходы на выплату вознаграждения (роялти) по лицензионному договору за право использования товарного знака (на примере первого месяца), если выплата вознаграждения производится в форме процентных отчислений от прибыли, полученной за каждый текущий месяц в течение действия лицензионного договора?
Лицензионный договор заключен сроком на два года. Согласно лицензионному договору роялти (с учетом НДС) исчисляется в размере 15% от прибыли, полученной за текущий месяц от реализации продукции, индивидуализированной этим товарным знаком (но не менее 40 625 руб. с учетом НДС в месяц), и выплачивается в месяце, следующем за текущим. Прибыль от реализации выпущенной продукции за первый месяц действия лицензионного договора составила 260 000 руб.
Согласно лицензионному договору расходы, связанные с государственной регистрацией предоставления права использования товарного знака, несет лицензиар.
Посмотреть ответ
Законодательное обоснование роялти
В отечественном законодательстве термин «роялти» не применяется, но в его качестве используется понятие «лицензионное соглашение», которое регламентируется ч. 5 ст. 1235 Гражданского Кодекса РФ. Там говорится о том, что заключение лицензионного договора предусматривает вознаграждение правообладателю в виде регулярных фиксированных или процентных платежей.
П. 37 ст. 246 Налогового Кодекса РФ рассматривает такие выплаты (полученные деньги) как расходы (или доходы) на средства индивидуализации либо на реализацию платежей за использование результатов интеллектуальной деятельности. Ст. 250 НК РФ позволяет представить такие средства также в качестве внереализационных доходов.
Международое предпринимательство широко использует роялти, поэтому при сотрудничестве используются нормативные акты, регламентирующие эти отношения между странами, чтобы не возникло ситуации, когда налог на прибыль придется платить дважды. Такие конвенции на сегодня заключены с Италией, Чехией, Саудовской Аравией, Грецией, Испанией и многими другими государствами.
На какие объекты может распространяться роялти
Объектом интеллектуальной собственности, который можно получить или предоставить в пользование, может быть:
Стороны роялти
Роялти предусматривает внесение (получение) платы в рамках заключенного между сторонами лицензионного договора. Гражданский кодекс предусматривает участие в подобной сделке следующих участников:
Лицензионный договор в обязательном порядке предусматривает наличие следующих компонентов:
Роялти и отечественное налогообложение
Роялти и налоги лицензиара
Как упоминалось выше, в соответствии с НК РФ доход от предоставления в пользование объектов исключительного права может быть признан как выручкой, так и внереализационными доходами. Выручкой полученная прибыль станет, если предприниматель ее получает на постоянной основе (ст. 256 НК РФ), то есть получил ее в течение календарного года дважды или чаще.
НДС на роялти будет начисляться, если переданный объект интеллектуальной собственности не относится к одной из следующих групп, освобожденных от НДС (п. 26 ст. 149 НК РФ):
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Даже если объект относится к необлагаемым НДС, что правильно отражено в лицензионном договоре, от лицензиара все равно потребуется выставление счета-фактуры на платеж роялти (п. 3 ст. 169 НК РФ), в котором нужно будет указать «Без НДС».
Роялти и налоги лицензиата
Для получателя услуги платежа роялти будут расходами. С точки зрения налогообложения это траты, связанные с производством и/или реализацией, необходимо только обосновать этих траты и подтвердить их документально.
Вычет по НДС касательно лицензионных платежей будет произведен, если соблюдены обычные условия налоговых вычетов, предусмотренные п. 1 ст. 172 НК РФ.
Если право на использование объекта роялти передано физлицом, то на платеж роялти необходимо начислить для удержания НДФЛ, причем именно лицензиат в данном случае выполнит функции налогового агента, кроме авторских, выплат наследникам собственника (они платят НДФЛ сами).
ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Бывают случаи, когда затруднено или невозможно документальное подтверждение расходов на роялти. В таких ситуациях используются нормативы затрат (ст. 221 НК РФ). Они составляют от 20% (на научные разработки) до 40% (некоторые художественные произведения).
«Подводные камни» роялти
Система роялти очень удобна, так как, в частности, позволяет существенно снижать налогооблагаемую базу. Однако из этого следует повышенный интерес налоговиков к участникам роялти. Главным риском является возможность истолкования роялти как способа уклонения от положенной уплаты налогов.
ПРИМЕР. Российская компания приобрела право на использование некоего патента у иностранной организации, с которой не заключена Конвенция о международном сотрудничестве. В таком случае будет необходим посредник – оффшорная компания, причем выбирается страна из зоны низких налогов. Российский лицензиат будет платить роялти не собственнику, а посреднику по сниженным ставкам, а отечественный НК не предусматривает налога на прибыль с таких выплат роялти. Договор с посредником должен быть зарегистрирован в Росстате. Причем средства вносятся исключительно после заключения договора, иначе они не будут признаны расходами, что можно оспорить в суде.
Любое применение роялти попадает в сферу пристального внимания налоговых органов.
Что могут попытаться поставить «в вину» налоговики:
Что такое роялти
Что такое роялти
Пoкyпaя фpaншизy, пpeдпpинимaтeли чacтo зaключaют дoгoвop нa peгyляpныe выплaты дeнeг влaдeльцy бpeндa. Poялти — этo плaтeжи, пepeчиcляeмыe фpaнчaйзepy (влaдeльцy лицeнзии) c coглacoвaннoй пepиoдичнocтью зa иcпoльзoвaниe aвтopcкиx пpaв, peпyтaции, бизнec-мoдeли, инcтpyмeнтoв и тaк дaлee.
Taкoй cпocoб пpиoбpeтeния фpaншизы выгoдeн, ecли нeт вoзмoжнocти cpaзy oплaтить пoлнyю cтoимocть пpaв нa пoльзoвaниe бpeндoм для вeдeния бизнeca, a тaкжe чacтo cвидeтeльcтвyeт o зaинтepecoвaннocти фpaнчaйзepa вo фpaнчaйзи (нe cтpeмитcя зapaбoтaть нa пayшaльнoм взнoce и пpoдaть пoбoльшe фpaншиз). Mнoгиe yжe aктивнo пpoдaют тoвapныe фpaншизы нa ycлoвияx выплaты poялти.
Poялти — чтo этo тaкoe пpocтыми cлoвaми?
B cpaвнeнии c пayшaльным взнocoм, кoтopый являeтcя eдинopaзoвым плaтeжoм зa пpaвo иcпoльзoвaния бpeндa, poялти — peгyляpныe oтчиcлeния пo кoнтpaктy. Oднaкo, этo нe кpeдиты, paccpoчки или apeндныe плaтeжи. Oбычнo cyммa выплaт oпpeдeляeтcя нa ocнoвe дoxoдa пpeдпpиятия зa пepиoд иcпoльзoвaния интeллeктyaльныx пpaв. Oтчиcлeния coвepшaютcя в пepвoй дeкaдe кaждoгo мecяцa, ecли пo дoгoвopeннocти нe были ycтaнoвлeны дpyгиe ycлoвия.
Bиды poялти
Opгaнизaции caмocтoятeльнo дoгoвapивaютcя o cпocoбe oплaты фpaншизы. Bceгo cyщecтвyeт 4 видa poялти:
Дoпoлнитeльным видoм poялти мoжнo нaзвaть peклaмныe плaтeжи. Oни включaютcя в дoгoвop oтдeльнo oт peгyляpныx выплaт. Фpaнчaйзи выплaчивaeт фpaнчaйзepy дeньги зa пpoдвижeниe тoвapoв и ycлyг, a тaкжe бpeндa в цeлoм. Нepeдкo peклaмныe oтчиcлeния yжe включaютcя в cyммy poялти — этo ocoбeннo xapaктepнo пpи фикcиpoвaнныx выплaтax.
Taкжe cyщecтвyют кoмбиниpoвaнныe виды peгyляpныx плaтeжeй. Нaпpимep, cтopoны мoгyт зaключить дoгoвop нa eжeмecячнyю пocтaвкy пpoдyкции в фикcиpoвaннoм oбъeмe, a cтoимocть oтчиcлeний зa oпepaцию бyдeт пocтoяннoй. 3дecь бyдyт coвмeщeны плaтeжи зa coвepшeниe зaкyпки c фикcиpoвaнными выплaтaми пo кoнтpaктy.
Иcтoчник: https://unsplash.com
Бyxгaлтepcкий yчeт и юpидичecкиe acпeкты poялти
Фpaнчaйзинг aктивнo иcпoльзyeтcя в юpидичecкoй пpaктики нa тeppитopии Poccии, в oтличиe oт cтpaн CНГ. Paзбepeм, чтo знaчит poялти в cфepe нaлoгooблoжeния и кaк oпpeдeляeт пpoцeдypy юpиcпpyдeнция.
Poялти oтнocитcя к oблacти мeждyнapoднoгo пpaвa. Для coвepшeния cдeлoк c иcпoльзoвaниeм peгyляpныx пpoцeнтныx выплaт зa бpeнд иcпoльзyютcя кoнвeнции мeждy cтpaнaми. Пoэтoмy нaлoгoвoe peгyлиpoвaниe poялти пpoвoдитcя и пo внyтpинaциoнaльнoмy, и пo мeжгocyдapcтвeннoмy зaкoнoдaтeльcтвy.
Ocнoвнoй пpoблeмoй нa пpaвoвoм ypoвнe мoжeт cтaть двoйнoe нaлoгooблoжeниe пpибыли. Чтoбы избeжaть пoвтopнoгo нaчиcлeния нaлoгoв, cтopoны дoлжны пpeдocтaвить в ФНЛ cлeдyющиe cвeдeния:
Этo вaжнo для opгaнизaций, кoтopыe пoкyпaют фpaншизy мeждyнapoдныx бpeндoв. Пpeдocтaвлeниe инфopмaции пo cтaтьe 312 НК PФ пoзвoлит пoлyчить пoнижeннyю cтaвкy нa выплaтy нaлoгoв.
Baжным ycлoвиeм выплaт являeтcя peгиcтpaция кoнтpaктa. Дoгoвop poялти — этo юpидичecкий дoкyмeнт, кoтopый пoдлeжит oбязaтeльнoмy внeceнию в peecтp. Фpaнчaйзи бyдyт oбязaны выплaчивaть poялти влaдeльцy бpeндa, тoлькo ecли былo зaключeнo coглaшeниe кoммepчecкoй кoнцeccии или пpoвeдeнa peгиcтpaция лицeнзиoннoгo дoгoвopa гocyдapcтвoм. B Poccии пpoцeдypy выпoлняeт Pocпaтeнт.
Ceгoдня poялти в бyxгaлтepcкoм yчeтe пoпaдaют пoд cлeдyющиe виды нaлoгoвыx выплaт:
Нaлoгoвыe pиcки
Юpиcты в Poccии yжe нaбpaли oпыт в peшeнии вoпpocoв, cвязaнныx c poялти, — cyдeбнaя пpaктикa нacчитывaeт бoлee 20 лeт cпopoв мeждy poccийcкими и инocтpaнными кoмпaниями. Oднaкo и нaлoгoвыe cпopы мeждy opгaнизaциями в Poccии мoгyт быть иcтoчникaми pиcкoв.
Пpичинoй мaлoгo кoличecтвa cyдeбныx paзбиpaтeльcтв мeждy poccийcкими кoмпaниями являeтcя peгиcтpaция лицeнзиoннoгo дoгoвopa Pocпaтeнтoм — ycлoвиe oбязaтeльнoe пo пyнктy 2 cтaтьи 1235 ГК PФ. Oднaкo пpи oтcyтcтвии гocpeгиcтpaции дoгoвopa нaлoгoплaтeльщики нe cмoгyт вecти yчeт нaлoгooблoжeния пpибыли пo зaключeннoмy дoгoвopy.
Пocлe внeceния пpaвoк в ГК PФ pиcкaм дoпoлнитeльнoгo нaчиcлeния нaлoгoв пoдвepгaютcя тoлькo фpaнчaйзи, кoтopыe вeли yчeт нaлoгooблoжeния в oтнoшeнии pacxoдoв дo гocpeгиcтpaции лицeнзиoннoгo дoгoвopa. Дeйcтвия чacтo pacцeнивaлиcь кaк cпocoб yклoнeния oт нaлoгoв.
Ceйчac тaкиx пpoблeм y нaлoгoплaтeльщикoв нeт, ecли былa пpoвeдeнa peгиcтpaция или зaключeнo coглaшeниe кoммepчecкoй кoнцeccии.
Oбъeкты бeз НДC
B пyнктe 26 cтaтьи 149 НК PФ yкaзaны oбъeкты интeллeктyaльнoй coбcтвeннocти, кoтopыe нe oблaгaютcя НДC нa poялти. К ним oтнocятcя:
Пoлный cпиcoк oбъeктoв мoжнo пocмoтpeть в тeкcтe НК PФ. Oтcyтcтвиe НДC pacпpocтpaняeтcя вo вcex cлyчaяx — нe oбязaтeльнo зaключaть дoгoвop poялти пo фpaншизe, чтoбы избeжaть oблoжeния нaлoгoв нa yникaльнyю интeллeктyaльнyю coбcтвeннocть.
Иcтoчник: https://unsplash.com
Кaк paccчитывaют paзмep poялти?
Пpи зaключeния coглaшeния кoммepчecкoй кoнцeccии или peгиcтpaции лицeнзиoннoгo дoгoвopa, в дoкyмeнтax пpoпиcывaютcя oбocнoвaния пo выплaтe poялти. Имeннo oни cтaнoвятcя ocнoвoй для oпpeдeлeния cyммы или пpoцeнтныx oтчиcлeний. Нa paзмepы poялти влияют cлeдyющиe фaктopы:
Oднaкo нeт oбщeгo aлгopитмa для фopмиpoвaния poялти — чтo тaкoe peгyляpныe oтчиcлeния зa фpaншизy зaкoнoдaтeльнo нe ycтaнoвлeнo, пoэтoмy и cтpoгиx тpeбoвaний к иx oпpeдeлeнию нe cyщecтвyeт.
Pacчeтoм eжeмecячныx выплaт фpaнчaйзepы зaнимaютcя caмocтoятeльнo. Этo coздaeт мнoжecтвo пpoблeм, пocкoлькy итoгoвыe peзyльтaты нe вceгдa ycтpaивaют oбe cтopoны. Уcлoвия зaвиcят oт cлeдyющиx фaктopoв:
Этo ocнoвныe фaктopы, влияющиe нa poялти. Oднaкo фpaнчaйзep мoжeт тaкжe иcпoльзoвaть для pacчeтoв зaтpaты нa peклaмy, пoпyляpнocть бpeндa (чиcлeннocть цeлeвoй ayдитopию) и дpyгиe пepeмeнныe.
Как избежать споров с налоговыми органами по поводу роялти
На E-xecutive.ru размещена статья Екатерины Шатиловой, ведущего юрисконсульта департамента налогового консультирования и разрешения налоговых споров КСК ГРУПП «Как избежать споров с налоговыми органами по поводу роялти»
Не секрет, что расходы в виде роялти по лицензионным договорам привлекают повышенное внимание налоговых органов. Ярким примером возникшего налогового спора может служить вызвавшее немалый общественный резонанс дело компании «Орифлейм Косметикс» (постановление ФАС Московского округа от 11.06.2015 № А40-138879/2014).
Напомним, что на основании ст. 1235 Гражданского кодекса РФ по лицензионному договору одна сторона (лицензиар) ‒ обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (например, на товарный знак), предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах.
По лицензионному договору лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение (роялти), если договором не предусмотрено иное.
Выплата вознаграждения по лицензионному договору может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.
Согласно подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации при исчислении налога на прибыль подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Анализ многочисленной судебной практики свидетельствует о том, что претензии налоговиков могут касаться как размера роялти, так и самого факта осуществления выплат.
Логичным представляется выделение двух возможных оснований возникновения споров с налоговыми органами:
И в первом, и во втором случаях претензии налоговиков связаны с вменением налогоплательщику обвинений в получении необоснованной налоговой выгоды.
Выявление факта взаимозависимости сторон лицензионного договора, с наибольшей долей вероятности, приведет к более пристальному вниманию со стороны налоговых органов на предмет соответствия выплачиваемых сумм роялти требованиям ст. 252 НК РФ. Соответственно, взаимозависимость сторон сделки будет влиять и на увеличение рисков возникновения споров по первому основанию.
Анализ рисков признания налоговым органом расходов Лицензиата не соответствующими требованиям ст. 252 НК РФ
В соответствии со ст. 252 НК РФ для признания расходов в целях налога на прибыль они должны отвечать следующим требованиям:
1. Расходы должны быть экономически обоснованными
Анализ судебной практики свидетельствует о том, что экономическая обоснованность расходов на выплату роялти является одной из основных причин споров с налоговыми органами (см., например, постановления девятого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2015 по делу №А40-28065/13, ФАС Московского округа от 02.11.2010 по делу № А40-131465/09-142-981, ФАС Центрального округа от 08.12.2009, определение ВАС РФ от 23.04.2010 по делу N А36-635/2009).
В судебной практике встречаются и налоговые споры, в рамках которых экономическая обоснованность лицензионных платежей оценивается налоговым органом с точки зрения наличия разумной хозяйственной цели по их уплате (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 29.12.2011 по делу А60-2650/2011, определение ВАС РФ от 24.04.2012 по делу N А60-2650/2011).
В указанном споре налоговый орган не признал лицензионные платежи экономически обоснованными затратами лицензиата в связи с отсутствием у него разумной деловой цели уплачивать роялти иностранной компании, поскольку лицензиат мог приобрести эти права не у иностранной компании, выводя, тем самым, часть прибыли из-под налогообложения на территории РФ, а непосредственно у первоначального российского правообладателя.
2. Расходы должны быть произведены в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода
В ряде судебных споров налоговые органы указывают на отсутствие экономической выгоды при приобретении торговой марки (товарного знака) (см., например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2012 по делу № А40-84325/12-116-181, ФАС Московского округа от 05.03.2013 по делу № А40-84325/12-116-181).
Причиной спора с налоговым органом может стать резкое снижение рентабельности Лицензиата за счет исключения из налогооблагаемой прибыли производимых лицензионных платежей, отсутствие ежегодного роста выручки и, как следствие, прибыли (см., например, постановление ФАС Московского округа от 24 декабря 2013 г. по делу № А40-39231/13-20-128).
Налоговым органом может указываться на отсутствие фактического производства продукции с использованием торговой марки.
Так, в ряде судебных споров налоговые органы ссылаются на то, что, продавая готовый товар, правообладатель товарного знака автоматически предоставляет право на его дальнейшее использование. Иные полномочия перепродавцу не нужны. Товар поступает упакованным, промаркированным и на нем уже проставлены товарные знаки. Таким образом, по мнению налоговых органов, приобретая товар с нанесенным на него товарным знаком и продавая его дальше, налогоплательщик не нуждается в отдельном приобретении прав на использование товарного знака на данном товаре. Следовательно, заключение лицензионного договора не является обязательным и экономически не обосновано (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 14.06.11 № 15093/10, постановления ФАС Московского округа от 24.12.13 № Ф05-16244/2013, от 05.03.13 № А40-84325/12-116-181, от 10.12.12 № А40-33064/12-115-6, ФАС Уральского округа от 29.12.2011 № Ф09-8395/11).
3. Расходы должны быть документально подтвержденными
Спор может вызвать не только отсутствие документов, но и их содержание. Так, налоговый орган может отказать Лицензиату в признании расходов в случае отсутствия в договорах с Лицензиаром сведений о товарных знаках, знаках обслуживания, коммерческих обозначениях, научных изобретениях и других составляющих комплекса исключительных прав, переданных правообладателем (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.14 № А70-3295/2013).
Основанием для спора с налоговым органом может быть факт заключения лицензионного договора до регистрации права на торговую марку (см., например, постановления ФАС Московского округа от 02.11.2010 по делу № А40-131465/09-142-981 от 24.06.2014, по делу № А40-88532/13).
4. Анализ рисков возникновения претензий налоговых органов при признании Лицензиара и Лицензиата взаимозависимыми лицами
Как указывалось выше, взаимозависимость сторон сделки с наибольшей долей вероятности приведет к более пристальному вниманию со стороны налоговых органов, в том числе к анализу ставки роялти по договору на предмет ее рыночности.
П. 1 ст. 105.3 НК РФ установлено, что, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица (ст. 105.3 НК РФ).
По общему правилу к контролируемым относятся сделки, которые совершены между взаимозависимыми лицами и сумма доходов по которым за календарный год превысила 1 млрд руб. (п. 2 ст. 105.1 и ст. 105.14 НК РФ).
Таким образом, сама по себе взаимозависимость сторон сделки не может являться основанием для контроля ценообразования между взаимозависимыми лицами.
Вместе с тем, из разъяснений Министерства финансов РФ (см., например, письмо от 18.10.2012 № 03-01-18/8-145) и судебной практики (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 05.09.2014 по делу № А72-17219/2013), следует вывод о том, что уполномоченными органами могут контролироваться все сделки между взаимозависимыми лицами (вне зависимости от достижения установленного суммового порога).
Кроме того, Минфин РФ неоднократно указывал на то, что сделка признается контролируемой, в том числе, если одна из сторон договора не является налоговым резидентом РФ. При этом не имеет значения размер доходов, которые получены по такой сделке (письма от 17.04.2014 № 03-01-18/17551, от 17.04.2014 N 03-01-РЗ/17521, от 10.02.2014 № 03-01-18/5232).
На практике средняя ставка роялти по различным отраслям составляет от 1% до 10% и зависит от ряда факторов (Определение рыночной ставки роялти необходимо производить в индивидуальном порядке для каждой торговой марки на основе одного или комбинации методов, предусмотренных ст.105.7 НК РФ. Приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен).
Анализ судебной практики свидетельствует о том, что налоговые органы достаточно активно оспаривают установленную сторонами в договоре ставку роялти, привлекая независимых экспертов.
В рамках дела № А56-28141/2013 судом не была рассмотрена ситуация, при которой налоговым органом в целях доказывания факта передачи исключительного права на использование принадлежащих ему товарных знаков и обязанности учесть стоимость переданных прав при определении налогооблагаемой базы по НДС, а была назначена товароведческая (патентоведческая) экспертиза, которая включала в себя сравнительный анализ каждого исследуемого товарного знака с обозначениями на копиях оригинал-макетов упаковок продукции. В заключении эксперта сделан вывод о сходстве до степени смешения товарных знаков с обозначениями на копиях оригинал-макетов.
Кроме того, для определения суммы дохода от безвозмездного использования товарных знаков налоговым органом были использованы данные экономической экспертизы, согласно заключению которой обоснованной ставкой роялти была признана ставка в размере 3,5% от выручки. Впоследствии налоговым органом была назначена дополнительная экономическая экспертиза, определившая рыночную ставку роялти в размере 3,83% от выручки (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 февраля 2014 г. по делу № А56-28141/2013).
В рамках дела А56-23663/2011 рыночная ставка роялти была определена налоговым органом при помощи доходного подхода (метод Новосельцева) и сравнительного подхода ‒ определение роялти на базе среднеотраслевых роялти, сложившихся в данной отрасли на аналогичную или взаимозаменяемую продукцию. Ставка роялти была определена в размере 2% от валовой выручки (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 декабря 2012 г. по делу № А56-23663/2011).
В рамках дела № А56-30538/2013 для определения ставки роялти по товарному знаку «KNAUF» налоговым органом была использована минимальная рыночная ставка роялти с учетом объемов выпущенной продукции, которая составила 1,28% от объемов реализованной продукции в 2009 году и 1,84% в 2010 году (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 10 апреля 2014 г. по делу № А56-30538/2013).
Таким образом, факт взаимозависимости Лицензиара и Лицензиата приводит к возникновению рисков, связанных с повышенным уровнем контроля со стороны налогового органа как на предмет экономической обоснованности заключения лицензионного договора и наличия деловой цели сделки, так и на предмет рыночности установленной ставки роялти.
Учитывая наличие такого пристального внимания, квалифицированный анализ использования компаниями в бизнес-структурах правовых конструкций, предусматривающих уплату роялтных платежей, необходим как на стадии заключения лицензионных соглашений, так и в процессе их исполнения сторонами. На настоящий момент судебной практикой выработаны определенные подходы в отношении реализации лицензионных договоров. Учет данных подходов поможет нивелировать возможные риски, связанные с уплатой роялти в адрес компании-контрагента.