договор финансирования под уступку денежного требования пример
Для того чтобы вести бизнес без перебоев, предприятию нередко приходится привлекать денежные средства в рамках беззалогового кредитования. Сегодня это выгоднее всего делать по условиям факторинга. Однако перед тем, как прибегать к такому виду займов, очень важно разобраться: факторинг, что это.
Факторинг: что это простыми словами через понимание роли участников процесса
В сделке по факторингу участвуют всего три стороны. Схематично их функции в договоре факторинга можно представить в виде следующей таблицы:
Выгода от участия в факторинге
Лицо, предоставляющее товары или услуги
Возможность вести бизнес бесперебойно, вкладывая в закупки новых товаров и активов средства, предоставленные фактором
Отсрочка платежа за предоставленные товары и услуги
Организация, предоставляющая беззалоговый займ (обычно в этой роли выступает банк)
Комиссия от сделки
Данные роли будут распределены между участниками факторинга независимо от того, по какой именно схеме проводится сделка.
Виды факторинга
Различают закрытый факторинг, при котором организация предоставляет клиентам товары или услуги с отстроченным платежом, беря у банка краткосрочный кредит на основании появившейся дебиторской задолженности (этот тип является наиболее распространенным) и открытый факторинг, при котором задолженность полностью переходит к банку, соответственно, покупателю товара или услуги приходится рассчитываться уже непосредственно с этой организацией. Такой тип факторинга менее популярен.
Также в международной практике выделяют:
На условия факторинга значительно влияют риски участников. Если сделка оформляется с регрессом, то поставщик может лишиться части финансирования в том случае, если должник не произведет оплату за товар или услугу в срок. В данном случае фактор имеет право передать неоплаченные счета поставщику с требованием возмещения. При таких условиях риски факторинга существенно возрастают. Если речь идет о факторинге без регресса, то поставщик не зависит от платежеспособности покупателя, так как проблему неоплаты полностью берет на себя посредник. Следовательно, риск неоплаты товара снижается до нуля, в то время как задолженность взыскивается факторинговой компанией самостоятельно.
Помимо этого особо выделяют такие виды факторинга как тендерный, который предоставляется для компаний, выигравших контракт на продажу продукции или проведение определенных работ, а также факторинг-гарантию, при котором компании, предоставляющей товары или услуги, не дается финансирование.
Открытый и закрытый факторинг
В первом случае факторинг схема различается в зависимости от того, насколько осведомлены участники сделки. При открытом факторинге и покупатель, и поставщик знает о присутствии фактора, что отражается в документах об отгрузке. В этом случае дебитор рассчитывается с банком, которому полностью уступается задолженность. При закрытом типе договоренность между поставщиком и фактором является конфиденциальной. Плательщик перечисляет оплату кредитору по стандартной схеме, в то время как поставщик возвращает ее посреднику.
Этапы факторинга и схема процесса
Для лучшего понимания схемы факторинга, давайте рассмотрим конкретный пример закрытого факторинга:
Данный пример раскрывает этапы факторинга закрытого типа. В том же случае, если стороны работают по открытой схеме, кредитор получает от банка 100% компенсации суммы за товары или же услуги, соответственно, последний этап в данной схеме упускается.
Преимущества и недостатки факторинга
Эффективность факторинга заключается в том, что его механизм позволяет поставщику существенно снизить свои риски. Важно то, что при получении денежных средств по схеме факторинга предоставление залога не требуется. Однако одним финансированием преимущества факторинга не ограничиваются. Посредник принимает на себя многие другие функции, связанные с управлением дебиторской задолженности: ведет учет выплат, контролирует сроки погашения, обеспечивает бухгалтерское и статистическое управление задолженностью, готовит финансовую отчетность. Избавление от дополнительной нагрузки позволяет компании сконцентрироваться на своем основном виде деятельности. Таким образом, использование факторинга позволяет существенно сократить организационные издержки. Что касается покупателя, то у него появляется возможность получить дополнительную отсрочку платежа, а также согласовать удобный для себя график выплат.
Однако, если проанализировать отзывы, можно сделать вывод, что есть и недостатки факторинга. В первую очередь это касается дороговизны услуг, вследствие чего некоторые компании предпочитают кредит. В том случае если покупатели стабильно платят в срок, что обеспечивает ритмичность поставок и оплаты, то привлечение фактора нецелесообразно. Менее привлекателен факторинг с правом регресса.
Образец договора финансирования под уступку денежного требования (факторинг), заключаемого между юридическими лицами
Одна сторона – Агент обязуется совершать действия для второй стороны – Принципала и за его счет. Агент может совершать юридические действия, как от своего имени, так и от имени Принципала. Таким образом, агентский договор может строиться по модели договора поручения либо договора комиссии. Но действия Агента могут выходить за рамки этих договоров, поскольку понятие агентского договора может быть шире любого из них.
Принципал всегда обязан уплатить Агенту вознаграждение. Основанием для выплаты вознаграждения являются отчеты Агента.
ДОГОВОР
1. ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА
1.1. По настоящему Договору Клиент обязуется уступить Финансовому агенту (фактору) денежные требования к третьему лицу (Должнику) и оплатить оказанные услуги в размере ( ) рублей, а Финансовый агент (фактор) обязуется совершить следующие действия (не менее двух), связанные с денежными требованиями, являющимися предметом уступки:
1.2. Право Клиента на передачу денежного требования подтверждается следующими документами: и на момент уступки этого денежного требования Клиенту не известны обстоятельства, вследствие которых должник вправе не исполнять требование.
1.3. Клиент гарантирует, что между ним и должником не существует соглашения о запрете или ограничении уступки денежного требования третьему лицу.
1.7. Согласно настоящему договору последующая уступка денежного требования Финансовым агентом не допускается.
2. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ КЛИЕНТА ПЕРЕД ФИНАНСОВЫМ АГЕНТОМ
2.1. Клиент несет перед Финансовым агентом ответственность за действительность денежного требования, являющегося предметом уступки.
2.2. Клиент не отвечает за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником требования, являющегося предметом уступки, в случае предъявления его Финансовым агентом к исполнению.
3. ОБЯЗАТЕЛЬСТВА СТОРОН ПЕРЕД ДОЛЖНИКОМ
3.1. Клиент обязуется письменно уведомить должника об уступке денежного требования Финансовому агенту с определением подлежащего исполнению денежного требования, а также указанием финансового агента, которому должен быть произведен платеж.
3.2. Финансовый агент обязуется в разумный срок предоставить должнику доказательство того, что уступка денежного требования Финансовому агенту действительно имела место.
3.3. По требованию Финансового агента к должнику произвести платеж, должник вправе предъявить к зачету свои денежные требования, вытекающие из договора с Клиентом, которые уже имелись у должника ко времени, когда им было получено уведомление об уступке требования Финансовому агенту.
3.4. Исполнение денежного требования должником Финансовому агенту освобождает должника от соответствующего обязательства перед Клиентом.
4. ПРАВО ФИНАНСОВОГО АГЕНТА НА СУММУ, ПОЛУЧЕННУЮ ОТ ДОЛЖНИКА
4.1. По настоящему договору финансирования под уступку денежного требования Финансовый агент приобретает право на все суммы, которые он получит от должника во исполнение требования, а Клиент не несет ответственности перед Финансовым агентом за то, что полученные им суммы оказались меньше цены, за которую, согласно п.1.5 настоящего договора Агент приобрел требования.
4.2. В случае нарушения Клиентом своих обязательств по договору, заключенному с должником, должник не вправе требовать от Финансового агента возврат сумм, уже уплаченных ему по перешедшему денежному требованию, если должник вправе получить такие суммы непосредственно с Клиента.
4.3. Должник, имеющий право получить непосредственно с Клиента суммы, уплаченные Финансовому агенту в результате уступки требования, тем не менее вправе требовать возвращения этих сумм Финансовым агентом, если доказано, что последний не исполнил свое обязательство осуществить Клиенту обещанный платеж, связанный с уступкой требования, либо произвел такой платеж, зная о нарушении Клиентом того обязательства перед должником, к которому относится платеж, связанный с уступкой требования.
5. ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ
5.1. Во всем остальном, не предусмотренном в настоящем договоре, стороны будут руководствоваться положениями действующего гражданского законодательства России.
5.2. Договор вступает в силу с момента его подписания, составлен в экземплярах.
Факторинг в примерах
Суть договора факторинга состоит в том, что кредитор, имея дебиторскую задолженность по договору поставки товаров (работ, услуг) уступает право требования задолженности к должнику своему финансовому агенту.
То есть, организация, осуществившая поставку товаров (работ, услуг) заключает с кредитной организацией договор, по которому последняя, фактически осуществляет финансирование под уступку денежного требования.
Особенность данного договора состоит в том, что, несмотря на то, что он является двусторонним (заключается между клиентом и финансовым агентом), но взаимоотношения, возникающие по такому договору, связывают три стороны, а именно:
– Клиента – хозяйствующего субъекта, осуществляющего поставку товаров (работ, услуг)
– Должника – хозяйствующего субъекта, которому осуществлена поставка товаров (работ, услуг);
– Финансового агента – кредитную организацию.
В ГК РФ договор факторинга носит название договора финансирования под уступку права денежного требования и ему посвящена глава 43 «Финансирование под уступку денежного требования».
ООО «Торговля 1» (клиент), занимающаяся оптовой торговлей, 10 января заключило договор поставки товаров с торговой организацией «Торговля 2» (должник) на сумму 240 000 рублей. Согласно этому договору покупатель должен оплатить данную продукцию в срок до 20 января.
Испытывая недостаток денежных средств, ООО «Торговля 1» 15 января заключает договор факторинга с Коммерческим банком «Меридиан» (финансовый агент) и передает ему свое право денежного требования к ООО «Торговля 2».
КБ «Меридиан» 16 января осуществляет финансирование клиента в размере 70% от суммы дебиторской задолженности – 168 000 рублей.
При наступлении срока платежа 20 января финансовый агент предъявляет платежное требование должнику.
21 января ООО «Торговля 2» перечисляет КБ «Меридиан» сумму задолженности – 240 000 рублей.
Из полученной суммы финансовый агент удерживает обусловленное договором факторинга вознаграждение и оставшуюся часть перечисляет ООО «Торговля 1».
Предположим, что сумма вознаграждения банку в нашем примере составляет 2% и равна 4 800 рублей. Исходя из этих данных КБ «Меридиан» перечисляет ООО «Торговля 1» 67 200 рублей.
В результате ООО «Торговля 1» по данной сделке получает сумму в размере 235 200 рублей, при этом 70% от суммы задолженности были получены поставщиком именно в тот период, когда ему были необходимы денежные средства.
Статья 824 «Договор финансирования под уступку денежного требования» ГК РФ гласит, что по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента к третьему лицу (должнику).
Это требование вытекает из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу (должнику), а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом.
Обязательства финансового агента по договору финансирования под уступку денежного требования могут включать ведение для клиента бухгалтерского учета, а также предоставление клиенту иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки.
В качестве финансового агента, в соответствии со статьей 825 ГК РФ, договоры финансирования под уступку денежного требования могут заключать банки и иные кредитные организации, а также другие коммерческие организации, имеющие разрешение (лицензию) на осуществление деятельности такого вида.
Предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть:
1) денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование),
2) право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование).
Денежное требование, являющееся предметом уступки на основании статьи 826 ГК РФ, должно быть определено в договоре клиента с финансовым агентом таким образом, который позволяет идентифицировать существующее требование в момент заключения договора, а будущее требование – не позднее чем в момент его возникновения.
При уступке будущего денежного требования, право требования считается перешедшим к финансовому агенту после того, как возникло само право на получение с должника денежных средств, которые являются предметом уступки требования, предусмотренной договором.
Если уступка денежного требования обусловлена определенным событием, она вступает в силу после наступления этого события.
Дополнительного оформления уступки денежного требования в этих случаях не требуется.
В соответствии со статьей 827 ГК РФ, если договором финансирования под уступку денежного требования не предусмотрено иное, клиент несет перед финансовым агентом ответственность за действительность денежного требования, являющегося предметом уступки.
Денежное требование, являющееся предметом уступки, признается действительным, если клиент обладает правом на передачу денежного требования и в момент уступки этого требования ему не известны обстоятельства, вследствие которых должник вправе его не исполнять.
Клиент не отвечает за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником требования, являющегося предметом уступки, в случае предъявления его финансовым агентом к исполнению, если иное не предусмотрено договором между клиентом и финансовым агентом.
Уступка финансовому агенту денежного требования является действительной, в соответствии со статьей 828 ГК РФ, даже если между клиентом и его должником существует соглашение о ее запрете или ограничении. Данное положение не освобождает клиента от обязательств или ответственности перед должником, в связи с уступкой требования в нарушение существующего между ними соглашения о ее запрете или ограничении.
Если договором финансирования под уступку денежного требования не предусмотрено иное, то последующая уступка денежного требования финансовым агентом, на основании статьи 829 ГК РФ, не допускается.
В случае, когда последующая уступка денежного требования допускается договором, к ней соответственно применяются положения главы 43 ГК РФ.
Должник обязан произвести платеж финансовому агенту на основании статьи 830 ГК РФ, при условии, что он получил от клиента либо от финансового агента письменное уведомление об уступке денежного требования данному финансовому агенту.
В этом уведомлении должно быть определено денежное требование, подлежащее исполнению, а также указан финансовый агент, которому должен быть произведен платеж.
По просьбе должника финансовый агент обязан в разумный срок представить должнику доказательство того, что уступка денежного требования финансовому агенту действительно имела место.
Если финансовый агент не выполнит эту обязанность, должник вправе произвести по данному требованию платеж клиенту во исполнение своего обязательства перед последним.
Исполнение денежного требования должником финансовому агенту, в соответствии с правилами статьи 830 ГК РФ, освобождает должника от соответствующего обязательства перед клиентом.
В соответствии со статьей 831 ГК РФ, если по условиям договора финансирования под уступку денежного требования финансирование клиента осуществляется путем покупки у него этого требования финансовым агентом, то последний (финансовый агент) приобретает право на все суммы, которые он получит от должника во исполнение требования.
При этом, клиент не несет ответственности перед финансовым агентом за то, что полученные им суммы оказались меньше цены, за которую агент приобрел требование.
Если уступка денежного требования финансовому агенту осуществлена в целях обеспечения исполнения ему обязательства клиента и договором финансирования под уступку требования не предусмотрено иное, финансовый агент обязан представить отчет клиенту и передать ему сумму, превышающую сумму долга клиента, обеспеченную уступкой требования.
Если денежные средства, полученные финансовым агентом от должника, оказались меньше суммы долга обеспеченной уступкой требования клиента финансовому агенту, клиент остается ответственным перед финансовым агентом за остаток долга.
В случае обращения финансового агента к должнику с требованием произвести платеж, должник, на основании статьи 832 ГК РФ и в соответствии со статьями 410-412 ГК РФ, вправе предъявить к зачету свои денежные требования, основанные на договоре с клиентом, которые уже имелись у должника ко времени, когда им было получено уведомление об уступке требования финансовому агенту.
Требования, которые должник мог бы предъявить клиенту в связи с нарушением последним соглашения о запрете об ограничении уступки требования, не имеют силы в отношении финансового агента.
В случае нарушения клиентом своих обязательств по договору, заключенному с должником, последний не вправе требовать от финансового агента возврат сумм, уже уплаченных ему по перешедшему к финансовому агенту требованию, если должник вправе получить такие суммы непосредственно с клиента (статья 833 ГК РФ).
Должник, имеющий право получить непосредственно с клиента суммы, уплаченные финансовому агенту в результате уступки требования, тем не менее, вправе требовать возвращения этих сумм финансовым агентом, если доказано, что последний (финансовый агент) не исполнил свое обязательство осуществить клиенту обещанный платеж, связанный с уступкой требования, либо произвел такой платеж, зная о нарушении клиентом того обязательства перед должником, к которому относится платеж, связанный с уступкой требования.
Договор цессии и договор факторинга достаточно схожи между собой, ведь оба вида договоров связаны с переходом прав требования к другому лицу, однако отождествлять цессию и факторинг нельзя, скорее можно сказать, что факторинг представляет собой специальный случай цессии.
Отметим, что основное отличие между цессией и факторингом это то, что при факторинге не происходит перемены лиц в обязательстве.
Как уже отмечалось, договор факторинга является двусторонним и заключается между клиентом и финансовым агентом. И если в отношении клиента гражданское законодательство не выдвигает дополнительных требований, в данном случае, очевидно, что он должен обладать общей правоспособностью в соответствии с гражданским законодательством, то в отношении финансового агента ГК РФ устанавливает жесткое требование: финансовый агент должен иметь лицензию на осуществление факторинговых операций.
Данное требование содержится в статье 825 ГК РФ, согласно которой финансовым агентом могут выступать:
а) банки или иные кредитные организации;
б) коммерческие организации, имеющие разрешение (лицензию) на осуществление деятельности такого вида.
Таким образом, статья 825 ГК РФ содержит требование к финансовому агенту – коммерческой организации получить разрешение (лицензию) на осуществление финансирования под уступку денежного требования.
Такое разрешение не требуется банкам и иным кредитным организациям.
Коммерческие организации, осуществляющие функции финансового агента и не имеющие лицензии на данный вид деятельности, могут попасть в очень неприятную ситуацию.
Государственной Думой в первом чтении принят правительственный проект федерального закона «О внесении изменения в статью 825 части второй Гражданского кодекса РФ и признании утратившей силу статьи 10 Федерального закона «О введении в действие части второй ГК РФ», которым предлагается исключить факторинг из числа видов деятельности, подлежащих лицензированию.
Кроме того, в будущем ожидается разработка и принятие федерального закона «О факторинге», в котором будут прописаны правила проведения факторинговых сделок
Поэтому не рекомендуется коммерческим организациям, до внесения соответствующих изменений в законодательство о лицензировании, заключать договора факторинга, в котором они будут выступать финансовыми агентами.
В соответствии со статьей 826 ГК РФ предметом договора факторинга является денежное требование клиента к должнику.
Напомним, что при цессии предметом договора может быть любое право требования – передать деньги, поставить товар, выполнить определенные работы или оказать услуги.
Кроме того, это денежное требование должно вытекать из предоставления клиентом должнику товаров, работ, услуг, это следует из пункта 1 статьи 824 ГК РФ.
Кроме того, гражданское законодательство предъявляет к предмету договора факторинга определенные условия а именно:
а) Требование, по которому заключается договор факторинга должно принадлежать клиенту.
б) Требование должно быть действительным.
Данное положение вытекает из статьи 827 ГК РФ, согласно которой требование признается действительным, если клиент обладает правом на передачу денежного требования и в момент уступки этого требования ему не известны обстоятельства, вследствие которых должник вправе его не исполнять.
в) Требование должно быть определено таким образом, которое позволяет идентифицировать существующее требование в момент заключения договора, а будущее требование – не позднее чем в момент его возникновения.
К обязанностям финансового агента относятся:
а) передача клиенту денежной суммы, полученной от должника.
Эта обязанность носит характер финансирования: сначала финансовый агент перечисляет клиенту денежные средства в размере 70-80% от суммы дебиторской задолженности, затем получает денежные средства от должника, удерживает из них сумму своего вознаграждения, а оставшуюся сумму перечисляет клиенту.
б) уведомление должника об уступке денежного требования.
Данная обязанность возникает у финансового агента в том случае, если договором факторинга указано, что данное уведомление должен произвести финансовый агент. ГК РФ не конкретизирует, какая из сторон договора должна совершить данные действия, поэтому стороны решают данный вопрос самостоятельно.
в) предоставление должнику доказательств, что уступка денежного требования произошла.
Документами, которые могут служить доказательством, что уступка денежного требования финансовому агенту имела место, могут служить копия договора факторинга, акт приема-передачи права денежного требования и тому подобное.
В том случае, если финансовый агент не выполнит данную обязанность, должник вправе произвести по данному требованию платеж клиенту во исполнение своего обязательства перед ним.
г) ведение для клиента бухгалтерского учета и предоставление иных дополнительных услуг.
ГК РФ предусматривает, что финансовый агент может оказывать клиенту дополнительные услуги, но такая обязанность возникает у финансового агента только по соглашению сторон.
Кроме обязанностей финансовый агент обладает некоторыми правами, а именно:
а) финансовый агент имеет право осуществить дальнейшую переуступку денежного требования.
Возможность дальнейшей переуступки зависит от того, содержит ли договор факторинга такой пункт или нет. Если данное положение не вытекает из договора факторинга, то дальнейшая уступка будет признана недействительной. Такое положение закреплено в статье 829 ГК РФ.
Если договор разрешает финансовому агенту осуществлять дальнейшую уступку, то для нее будут применяться все положения главы 43 ГК РФ.
б) финансовый агент имеет право получить в собственность суммы, полученные от должника.
Данное право основано на статье 831 ГК РФ, причем, величина денежных средств, получаемых финансовым агентом, зависит от того, в результате какой разновидности финансирования под уступку денежного требования они получены.
Напомним, что согласно статье 824 ГК РФ, финансирование клиента финансовым агентом может осуществляться либо на основании уступки денежного требования клиента к должнику, либо в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом (кредитный договор).
ГК РФ установлены следующие обязанности для клиента:
а) уступка финансовому агенту права требования к должнику.
Данная обязанность вытекает из самой сути договора факторинга и на практике практически представляет передачу финансовому агенту документов, удостоверяющих право денежного требования, а именно договор с должником, акт приема-передачи по нему и другие документы.
Кроме того, в обязанности клиента входит предоставление финансовому агенту сведений, имеющих значение для осуществления этого требования.
б) выплата финансовому агенту вознаграждения, предусмотренного договором.
Договор факторинга является возмездным договором, так как имущественное представление одной стороны (денежные средства финансового агента) обуславливает встречное имущественное представление другой стороны (право требования клиента и вознаграждение финансовому агенту).
Безвозмездную передачу клиентом денежного требования финансовому агенту следует рассматривать как дарение, что в отношениях между коммерческими организациями запрещено (пункт 4 статья 575 ГК РФ).
Вознаграждение финансового агента представляет собой плату за оказываемые им услуги по финансированию дебиторской задолженности и, если договором факторинга предусмотрено, что финансовый агент осуществляет для клиента дополнительные услуги, за оказание иных услуг.
Обычно размер вознаграждения за финансирование дебиторской задолженности составляет от одного до трех процентов от суммы задолженности и устанавливается в договоре.
в) направление должнику уведомления об уступке денежного требования финансовому агенту (если договором факторинга установлено, что данное уведомление должен произвести клиент).
г) в том случае, если должник не был уведомлен надлежащим образом и исполнил свое обязательство перед клиентом, перечислив сумму задолженности именно ему, то в этом случае клиент обязан вернуть деньги финансовому агенту, так как право денежного требования ему уже не принадлежит.
Так как договор факторинга является по своей сути специальным случаем договора уступки права требования (нормы цессии носят более общий характер), то бухгалтерский и налоговый учет операций, осуществляемых в рамках договора факторинга осуществляются по правилам, установленным для договора уступки права требования.
Предположим, что ООО «Торговля 1» в январе отгрузила покупателю партию товаров на сумму 1 200 000 рублей (в том числе НДС 18% – 183 051 рубль), покупная цена которого составляет 800 000 рублей.
В установленные сроки покупатель не произвел оплату данного товара.
В марте ООО «Торговля 1» уступило коммерческому банку по договору факторинга денежное требование к данному покупателю.
Согласно договору сумма финансирования под уступку требования составляет 1 176 000 рублей и перечисляется банком на расчетный счет ООО «Торговля 1» за минусом вознаграждения банка за оказанные услуги – 24 000 рублей, включая НДС – 3 661 рубль.
Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли ООО «Торговля 1» определяет методом начисления.
В бухгалтерском учете ООО «Торговля 1» данные операции будут отражены следующим образом:
В январе (на дату отгрузки товаров)
В марте (на дату уступки требования банку).
ООО «Торговля 1» заключило договор факторинга с коммерческим банком по существующему, действительному требованию, вытекающему из договора поставки товаров.
В соответствии с данным договором банк первоначально осуществил финансирование дебиторской задолженности в размере 70% от суммы задолженности (840 000 рублей).
В дальнейших примерах предусмотрено использование следующих субсчетов:
К счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» рекомендуем открыть субсчет 76-6 «Расчеты по договору факторинга»;
Тогда в учете ООО «Торговля 1» будут отражены следующие записи:
Как уже отмечалось ранее, порядок признания убытка от реализации права требования зависит от того, когда осуществлена уступка: до наступления срока платежа, предусмотренного договором, по которому совершена уступка, или после этой даты.
Поэтому, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в приведенном нами примере следует руководствоваться порядком, установленным пунктом 2 статьи 279 НК РФ.
Согласно этому пункту, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком по сделке уступки права требования.
Полученный от сделки убыток включается в состав внереализационных расходов организации.
При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:
· 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;
· 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.
Исходя из этого, в приведенном примере, убыток от реализации права требования долга составляет 24 000 рублей (1 176 000 рублей – 1 200 000 рублей), следовательно, 12 000 рублей включаются в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли в январе (на дату уступки права требования), а оставшиеся 12 000 рублей – спустя 45 дней после указанной даты.
4.1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРУ ФАКТОРИНГА
Условиями договора факторинга может предусматриваться передача денежных средств финансовым агентом клиенту под уступку денежного требования путем:
– покупки денежного требования;
– предоставления денежных средств в долг.
Форма финансирования предопределяет различия в составе обязательств, возникающих у финансового агента, а также различия в отражении операций факторинга в бухгалтерском и налоговом учете.
4.1.1. Налог на добавленную стоимость
Мы уже говорили о том, что порядок определения налогооблагаемой базы при договорах финансирования под уступку денежного требования, регламентируется статьей 155 НК РФ.
Пунктом 1 данной статьи установлено, что при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ) (Приложение №!), налоговая база исчисляется в общеустановленном порядке исходя из норм статьи 154 НК РФ как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.
Таким образом, при заключении договора финансирования под уступку денежного требования базой для исчисления НДС у лица, уступающего право денежного требования (то есть у клиента), является первоначальный объем реализации товаров независимо от величины получаемых по договору денежных средств.
Если кредитор получил сумму, превышающую сумму уступленного требования, то с суммы превышения он должен начислить и уплатить НДС. Это вытекает из статьи 162 НК РФ, в которой указаны случаи, когда налоговая база по исчислению НДС увеличивается на определенные суммы.
В частности, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ таким превышением является сумма, полученная за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанная с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Если договор факторинга составляется на уступку будущего денежного требования, то моментом реализации, согласно пункту 2 статьи 826 ГК РФ, будет являться дата отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги), то есть, дата, когда возникло само право на получение с должника денежных средств, являющихся предметом уступки требования, предусмотренной договором.
В том случае, когда финансовый агент производит финансирование денежного требования, которое возникнет в будущем, поступившая сумма денежных средств, по мнению налоговых органов, подлежит у клиента (первого кредитора) обложению НДС, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, как предоплата. Обращаем ваше внимание на то, что 1 января 2007 года пункт 1 статьи 162 НК РФ утратил силу в соответствии с пунктом 11 Федерального закона от 22 июля 2005 года №119-ФЗ.
Пунктом 8 статьи 167 НК РФ установлено, что при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также при реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг момент определения налоговой базы по указанным услугам определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства, в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 статьи 155 НК РФ, – как день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником, а в случае, предусмотренном пунктом 5 статьи 155 НК РФ, – как день передачи имущественных прав.
Таким образом, только после поступления денежных средств от должника финансовому агенту и после проведения в установленном законодательством порядке взаимозачета между клиентом и финансовым агентом эта сумма должна быть включена в налогооблагаемую базу у финансового агента в порядке, определенном в пункте 1 статьи 154 НК РФ.
Итак, с точки зрения налогообложения, в правоотношениях, возникающих между юридическими лицами по договорам факторинга и по договорам уступки требования (цессии), никакой разницы не существует.
Первичная уступка со стороны поставщика (продавца) – первичного кредитора права требования денежного долга с покупателя (заказчика) товаров (работ, услуг) формирует налоговую базу у этого первичного кредитора только по факту реализации товаров (работ, услуг), которые лежат в основе договоров цессии (уступки требования) или договоров факторинга.
Очень важным моментом является то, что при этой первичной уступке требования (цессии) или договоре факторинга никакого «параллельного» дополнительного объекта обложения НДС в виде финансовой услуги не образуется.
Производимые по договорам цессии или факторинга, расчеты между продавцом-кредитором и покупателем – новым кредитором (финансовым агентом в случае договора факторинга) отражаются по счету 91 «Прочие доходы и расходы».
Соответствующий финансовый результат (прибыль, если сумма стоимости самой уступки (факторинга) превышает стоимость товара (работ, услуг), или убыток – стоимость уступки (факторинга) ниже стоимости товара (работ, услуг)), образующийся по вышеуказанным расчетам, учитывается только при исчислении налога на прибыль.
Допустим, что ООО «Торговля 1» 17 января отгрузило товар покупателю в соответствии с договором купли-продажи, общая стоимость которого составила 120 000 рублей, в том числе НДС 18% – 18 305 рублей. Покупатель, в соответствии с договором должен рассчитаться за товар в течение 10 дней после отгрузки.
Себестоимость товаров составила 80 000 рублей.
На 1 марта покупатель не рассчитался с ООО «Торговля 1».
9 марта ООО «Торговля 1» заключило договор факторинга с коммерческим банком «Соотечественник» на следующих условиях: 10 марта банк перечисляет 80 000 рублей, а через две недели – еще 30 000 рублей. Остальные 10 000 рублей банк оставляет себе в качестве оплаты.
В учете ООО «Торговля 1» будут произведены следующие записи: