доходов нет расходы есть налог на прибыль
Легко: Учесть расходы без доходов
У любой фирмы может быть период, когда доход она не получает. Возможно, компания еще не «раскрутилась», или отсутствие дохода связано с временными трудностями. Однако затраты у организации будут в любом случае. Разберемся, как учесть такие расходы в бухгалтерском и налоговом учете.
В бухгалтерском учете расходы показывают в том периоде, когда они произошли. Есть доход или нет – неважно (п. 17, 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Порядок отражения затрат зависит от вида расхода и от того, какой деятельностью занимается фирма.
Так, если на производственных фирмах временно нет дохода, но ра- бота при этом продолжается, расходы учитывают, как обычно. Например, суммы, затраченные на приобретение сырья и материалов, на выплату зарплаты основным работникам, относят в дебет счета 20 «Основное производство». Общехозяйственные расходы сначала учитывают на счете 26, а затем списывают в дебет счета 20. Операционные и внереализационные расходы (п. 11, 12 ПБУ 10/99) относят на счет 91.2 «Прочие расходы».
Если на фирме только идет подготовка к работе, то затраты надо учитывать на счете 97 «Расходы будущих периодов». В дальнейшем накопленные расходы списывают постепенно (п. 19 ПБУ 10/99). Метод списания должен быть установлен в учетной политике. Например, равномерный учет в течение какого-то отрезка времени. Или пропорциональный какому-либо показателю, например объему выпуска продукции, выручке (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н).
Сложнее дело обстоит с налоговым учетом. Там признать расходы можно, лишь если они направлены на получение дохода (ст. 252 НК). Рассмотрим различные ситуации, в которые может попасть компания.
Фирма приостанавливает свою работу. Причины бывают различные: перепрофилирование бизнеса, переход на новый вид продукции, финансовые трудности, падение спроса или сбои в технологическом цикле. Остановка может быть вызвана и не зависящими от компании причинами. Такое решение имеет право выносить, например, государственная трудовая инспекция – за нарушение требований по охране труда (ст. 25 Закона «Об основах охраны труда в Российской Федерации» от 17 июля 1999 г. № 181-ФЗ). Или пожарная инспекция (ст. 6 Закона «О пожарной безопасности» от 21 декабря 1994 г. № 69-ФЗ).
Чиновники разрешают при подсчете налога на прибыль учесть расходы в периоде отсутствия дохода. Условие: деятельность должна быть направлена на получение дохода (письмо МНС от 27 сентября 2004 г. № 02-5-11/162). То есть фирма продолжает работать и стремится получить доход. Как это подтвердить, налоговики не расшифровывают.
Судьи предлагают «оценивать затраты каждого налогоплательщика индивидуально, исходя из конкретных обстоятельств финансово-экономической деятельности» (постановление ФАС Центрального округа от 17 августа 2004 г. № А08-2355/ 04-21-16). Арбитры объясняют, что важен не сам факт получения дохода в конкретном налоговом периоде, а именно направленность расходов на получение дохода (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 6 октября 2004 г. № А19-2575/ 04-33-Ф02-4074/04-С1).
Например, отсутствие дохода может быть связано с внедрением новых технологий, расширением бизнеса. В результате таких действий фирма надеется получать доход в будущем. Тогда расходы, связанные с этими направлениями, относят к прочим (подп. 34 п. 1 ст. 264 НК) и учитывают при расчете налога на прибыль. С такой позицией согласен и Минфин. В своем письме от 10 июля 2003 г. № 04-02-05/ 1/72 специалисты этого ведомства утверждают, что «расходы на подготовку и освоение новых производств. в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода».
Дохода может временно не быть из-за простоев в работе. Простой – это временная приостановка работы по причинам экономического, технологического, технического или организационного характера (ст. 74 ТК). Убытки, связанные с оплатой времени простоя, уменьшают прибыль независимо от того, кто виноват в сложившейся ситуации (постановление Президиума ВАС от 19 апреля 2005 г. № 13591/04). Потери из-за вынужденной остановки в работе относят к внереализационным расходам (подп. 3, 4, 6 п. 2 ст. 265 НК). Размер потерь, вызванных простоем, нужно подтверждать документально (письмо Минфина от 16 января 2006 г. № 03-03-04/1/31).
Фирма может попасть в ситуацию, когда она работает, но по тем или иным причинам выручку не получает. Это может длиться месяц, а может и год. Однако расходы фирма несет. Ей приходится, к примеру, оплачивать аренду, начислять зарплату.
Так как деятельность компании направлена на получение дохода, то учесть расходы в «бездоходный» период фирма имеет право. Но для этого затраты обязательно должны соответствовать условиям статьи 252 Налогового кодекса. То есть быть экономически оправданными и документально подтвержденными. А также иметь денежное выражение.
При соблюдении всех этих условий косвенные (ст. 318 НК) и внереализационные расходы (ст. 265 НК) уменьшают базу по расчету прибыли текущего года (ст. 315 НК). Если за год прибыль так и не получена, то убыток переносят на будущее (ст. 283 НК).
А вот прямые затраты нужно распределять между «незавершенкой», нереализованной и реализованной продукцией (ст. 319 НК). Перечень прямых затрат фирма определяет самостоятельно в своей учетной политике (п. 1 ст. 318 НК). Например, это могут быть затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, ЕСН, начисленный с их доходов. К прямым расходам относят также материальные затраты, суммы амортизации основных средств, которые используют в производстве.
Списать можно только те прямые расходы, которые связаны с проданным товаром или оказанными услугами. Значит, пока фирма ничего не продаст, прямые расходы при расчете налога на прибыль списать нельзя. Их нужно учитывать либо в «незавершенке», либо в составе готовой продукции.
Если получить выручку фирме так и не удастся, то расходы по такой деятельности можно считать затратами на производство, не давшее результата.
Такие расходы можно учесть при расчете налога на прибыль как внереализационные (подп. 11 п. 1 ст. 265 НК). В этом случае фирма должна составить акт. Утвердить его должен директор организации (постановление ФАС Уральского округа от 4 апреля 2005 г. № Ф09-1126/ 05-АК).
НДС возмещать будем
Вопрос о том, можно ли зачесть НДС по расходам, если дохода нет, вызывает споры между налоговиками и фирмами. В своем письме чиновники заявили, что «налоговый вычет по НДС можно произвести не ранее того отчетного периода, когда возникнет налоговая база по налогу на добавленную стоимость», то есть когда фирма начнет получать доход (письмо УМНС по г. Москве от 6 января 2004 г. № 24-11/ 00433). Однако такого условия для зачета НДС нет в Налоговом кодексе (ст. 171, 172 НК).
Сложившаяся арбитражная практика поддерживает позицию налогоплательщиков. Судьи не раз заявляли, что ссылка налоговиков «на отсутствие реализации в спорном налоговом периоде не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов, поскольку наличие реализации в том же периоде, в котором заявлены налоговые вычеты, не является обязательным условием для возмещения НДС» (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 18 января 2006 г. № Ф04-9688/2005 (18696-А45-31), от 27 марта 2006 г. № Ф04-1107/ 2006(20510-А03-6), ФАС Московского округа от 14 марта 2006 г. № КА-А40/1484-06, ФАС Северо-Западного округа от 26 февраля 2006 г. № А42-6232/2005).
С полным текстом использованных документов можно ознакомиться в СПС КонсультантПлюс.
Законодатели разрешили небольшим фирмам использовать кассовый метод учета затрат (п. 20 приказа Минфина от 21 декабря 1998 г. № 64н «О типовых рекомендациях по бухгалтерскому учету для субъектов малого предпринимательства»). Он состоит в том, что к учету принимают только оплаченные расходы. В этом случае не имеет значения, получила фирма доход или нет.
Статус малого предприятия имеют фирмы, «в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, субъектов РФ, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25%, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25%». Важна также численность работников. Например, в промышленности, строительстве и на транспорте этот показатель не должен превышать 100 человек (п. 1 ст. 3 Закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»).
В налоговом учете также есть возможность применить кассовый метод. Он разрешен тем организациям, у которых «в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал» (п. 1 ст. 273 НК).
Не забудьте, что метод учета расходов должен быть обязательно указан в учетной политике фирмы.
электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ
Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
Свежий выпуск издания доступен подписчикам бератора бесплатно.
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
Как рассчитать налог на прибыль организаций
Ставки налога, декларация, отчетность
Налог на прибыль — обязательная статья расходов для компаний, работающих на территории России по общей системе налогообложения. Налог на прибыль платят только юридические лица. Индивидуальные предприниматели платят НДФЛ.
Налог на прибыль считают из базы — налогооблагаемой прибыли. Если предприятие только начинает работать и не получает прибыли, то и облагать налогом нечего.
Кто платит налог
Налог на прибыль платят российские и иностранные компании, которые ведут деятельность в РФ. Иностранные компании получают прибыль через представительство или от российских источников в виде дивидендов, страховых выплат и т. д.
Кто не платит
Компании не платят налог на прибыль в следующих случаях:
Не являются плательщиками налога на прибыль компании, которые:
Имеют право на ставку 0% компании, которые:
Виды доходов и расходов
К доходам, которые организации учитывают в налоговой базе, относятся следующие категории:
Расходы организаций — документально подтвержденные и обоснованные денежные потоки. Нельзя купить в личное пользование автомобиль, который не нужен для работы организации, записать его в расходы и уменьшить налог на прибыль.
Не все деньги, которые компания получила или потратила, учитывают при определении налоговой базы. Например, если организация берет кредит, кредитные деньги не будут считаться доходом. Также деньги, которые идут на погашение задолженности по кредиту, не считаются расходами.
Cтавки налога на прибыль в 2021 году
Стандартной ставкой считается 20% от прибыли организации. С 2017 по 2024 год 17% от суммы будут идти в региональный бюджет, 3% — в федеральный. Региональная ставка может быть понижена региональным законом.
Федеральная ставка тоже может быть снижена. Например, для организаций — резидентов технико-внедренческой особой экономической зоны, а также организаций — резидентов туристско-рекреационных особых экономических зон, объединенных в кластер, налоговая ставка в федеральный бюджет — 0%.
Есть виды доходов, к которым применяются другие ставки:
Порядок расчета налоговой базы
Сначала считают базу — налогооблагаемую прибыль, затем сумму выплат. Налоговая база — это разница между доходами и расходами компании. Часто при расчете налога на прибыль нужно учитывать множество нюансов: например, какие доходы и расходы облагаются налогом, а какие нет.
Прибыль компании считают по-разному.
Для российских компаний прибыль — это разница между доходами и расходами, которые учитываются при налогообложении. То же самое для зарубежных компаний, которые работают на территории РФ через постоянные представительства.
Для иностранных компаний, получающих прибыль от российских источников, есть свои особенности. У этих компаний облагаются налогом только некоторые виды доходов.
Для участников консолидированной группы налогоплательщиков прибыль — это сумма из общей прибыли, которая приходится на конкретного участника этой группы.
Налоговый и отчетный периоды
Налоговый период — срок, за который определяют налоговую базу и считают сумму выплат. У налога на прибыль это календарный год.
В налоговом периоде есть несколько отчетных периодов: квартал, полгода и девять месяцев.
Для налогоплательщиков, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации превысили в среднем 15 млн рублей за каждый квартал, отчетным периодом является каждый месяц.
Декларация по налогу на прибыль организаций
Расчет по налогу на прибыль сдают до 28 числа месяца, который следует за окончанием отчетного периода. Например, вы отчитываетесь за первый квартал. Первый квартал кончается в марте, значит, отчитаться и заплатить за него нужно до 28 апреля.
По налоговому периоду нужно отчитаться до 28 марта и выплатить налог за год.
Если организация платит налог на прибыль ежемесячно, то она отчитывается до 28 числа каждого месяца с января по ноябрь, а за год сдает отчет до 28 марта.
Организации обязаны сдавать декларации, даже если сумма налога к уплате равна нулю.
В случаях применения ставки 0% к декларации прилагаются подтверждающие документы. Например, резиденты «Сколкова» прикладывают к ней расчет прибыли.
Если налог считается по общей ставке 20%, никаких дополнительных документов добавлять к декларации не надо.
Декларации за год сдаются по общей форме, за отчетный период — по упрощенной. Также упрощенную декларацию сдают некоммерческие организации, если их налог на прибыль равен нулю, независимо от периода.
Как рассчитать налог на прибыль организаций
Чтобы посчитать налог на прибыль, нужно определить облагаемые доходы, принимаемые в расчет расходы и ставку налога. Схема расчета налога выглядит так:
Пример расчета. Организация платит налог на прибыль ежеквартально. Сначала нужно посчитать, какая прибыль была в первом квартале.
Считаем налоговую базу: из доходов вычитаем расходы.
Считаем авансовый платеж по налогу на прибыль: умножаем налоговую базу на ставку 20%..
Следующий период, когда компания должна считать налоговые выплаты, — полгода. Даем данные за полгода работы фирмы.
Вычитаем авансовый платеж по налогу за первые три месяца:
Считаем сумму выплат за девять месяцев — все то же самое.
И последнее: считаем сумму за весь налоговый период.
Получился ноль, потому что в последние три месяца доходы были равны расходам. Прибыли нет, следовательно, налог на прибыль платить не нужно.
Расходы без доходов: будут ли проблемы?
Экспертиза статьи: С.П. Родюшкин, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер-эксперт
Бывает, что в отчетном периоде организация несет текущие расходы (например, арендные платежи, зарплата сотрудников и т. п.), но при этом не получает никаких доходов. Данная ситуация наиболее типична для компаний, которые только начинают свой бизнес. Не так давно финансисты отметили, что такие фирмы вправе учесть подобные расходы при налогообложении прибыли»1″. В статье мы постараемся ответить на наиболее сложные вопросы, возникающие у фирм при отсутствии доходов.
Наш дальнейший разговор будет проходить в разрезе этих 2 ситуаций.
Если компания уже работает
Предположим, что компания уже ведет обычную деятельность, но в отчетном периоде у нее не было никаких поступлений. Посмотрим, как понесенные при этом расходы будут отражены компанией в бухгалтерском и налоговом учете. Порядок бухгалтерского учета производимых компанией расходов регламентирован Положением по бухучету «Расходы организации» (ПБУ 10/99)»2″. При этом в пункте 17 данного ПБУ четко сказано, что «расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной)».
Иными словами, если компания уже начала свою деятельность, все возникающие расходы следует своевременно фиксировать на соответствующих затратных счетах бухгалтерского учета – 20, 23, 25, 26, 29, 44.
Возьмем, к примеру, производственную компанию. Как известно, прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, отражают по дебету счета 20 «Основное производство»»3″.
А вот при списании общехозяйственных расходов возможны варианты (выбранный способ должен быть закреплен в учетной политике фирмы).
Допустим, компания формирует полную производственную себестоимость. Тогда общехозяйственные расходы по окончании месяца списывают в дебет счета 20 (или распределяют между счетами 20, 23 и 29, если вспомогательные и обслуживающие производства выполняли работы или оказывали услуги на сторону).
В данной ситуации, даже если у компании в отчетном периоде отсутствует выручка, никаких проблем быть не должно. Суммы, учтенные в течение месяца по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы», на конец месяца будут отражены в составе незавершенного производства (дебет счета 20) или готовой продукции (дебет счета 43).
Если же компания формирует сокращенную себестоимость, то по итогам отчетного месяца общехозяйственные расходы списывают в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж» в качестве условно-постоянных.
А как быть, если у компании, формирующей сокращенную себестоимость, в течение месяца не было никаких поступлений (т. е. отсутствовали обороты по кредиту счетов 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» и 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы»)? Можно ли списать общехозяйственные расходы в дебет счета 90-2? Тот же вопрос возникает и с расходами на продажу, накопленными на одноименном счете 44. Ведь расходы на продажу, не подлежащие распределению, по окончании месяца также должны быть списаны в дебет счета 90-2.
Нормативные документы по бухгалтерскому учету такое списание не запрещают (не ставят его в зависимость от того, были ли у компании в течение месяца какие-либо поступления или нет). В устных выступлениях (например, на бухгалтерских семинарах) разрешают так поступать и специалисты Минфина России. Причем, по их мнению, в подобной ситуации общехозяйственные расходы могут быть списаны как в дебет счета 90-2, так и в дебет счета 91-2 «Прочие расходы» (свой выбор компании следует закрепить в учетной политике).
На наш взгляд, в данном случае лучше все-таки использовать вариант списания расходов в дебет счета 91-2. Дело в том, что иной вариант может вызвать претензии со стороны налоговых инспекторов. Разумеется, ведение бухгалтерского учета налоговики напрямую не контролируют, однако по итогам отчетного периода сдавать отчет о прибылях и убытках (форму № 2) в налоговую инспекцию по-прежнему необходимо. Некоторые же инспекторы на местах не принимают форму № 2, в которой заполнены строки 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг», 030 «Коммерческие расходы», 040 «Управленческие расходы», а по строке 010 «Выручка. » данных нет.
Компания, зарегистрированная в декабре 2007 г., начала свою деятельность, но в январе 2008 г. не смогла получить ни одного заказа. Соответственно, в этом периоде не было и никаких поступлений. Между тем в январе 2008 г. у компании были следующие расходы:
Дебет 26 Кредит 70 (69)
– 260 000 руб. – начислена заработная плата управленческому персоналу, а также ЕСН и взносы;
Дебет 26 Кредит 60
– 100 000 руб. (118 000 – 18 000) – отражена сумма арендной платы за январь 2008 г.;
Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен «входной» НДС с суммы арендной платы (на основании счета-фактуры арендодателя);
Дебет 26 Кредит 60
– 6000 руб. (7080 – 1080) – отражены затраты по оплате услуг связи в январе 2008 г.;
Дебет 19 Кредит 60
– 1080 руб. – учтен «входной» НДС с затрат по услугам связи (на основании счета-фактуры оператора связи).
В учетной политике фирмы зафиксировано, что общехозяйственные расходы по окончании месяца списываются со счета 26 в качестве условно-постоянных. Но так как в январе у организации не было никаких поступлений, бухгалтер записал:
Дебет 91-2 Кредит 26
– 366 000 руб. (260 000 + 100 000 + 6000) – списаны общехозяйственные расходы.
Если компания применяет метод начисления, она должна делить все свои затраты на прямые и косвенные»4″. При этом перечень прямых расходов компания вправе определить самостоятельно, зафиксировав свой выбор в учетной политике.
Таким образом, те прямые расходы, которые относятся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но нереализованным товарам, при расчете налога на прибыль не учитывают. Получается, что если компания не имела никаких поступлений, то и никакие прямые расходы в налоговом учете списать не получится.
Что же касается косвенных расходов, то они к полученной выручке никак не привязаны и в полном объеме учитываются в текущем периоде»5″. Согласны с этим и финансисты. В своем недавнем письме они рассмотрели ситуацию, когда вновь созданная организация после регистрации несет расходы, связанные с организацией работы. При этом прибыль фирма еще не получает.
Письмо Минфина России от 10 апреля 2008 г. № 03-03-06/1/265
По нашему мнению, расходы в виде арендных и коммунальных платежей, затраты на транспорт и другие аналогичные расходы, осуществленные организацией с момента ее государственной регистрации, могут учитываться в расходах организации для целей налогообложения прибыли организаций.
Одновременно сообщаем, что вышеуказанные расходы учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном НК РФ для конкретных видов расходов.
Если компания рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, то у нее все оплаченные расходы учитываются в текущем периоде и формируют убыток. (Проблемам отчетности с убытком была посвящена статья в журнале «Актуальная бухгалтерия» № 6, 2008)
Тем не менее на практике при отсутствии каких-либо поступлений налоговые инспекторы иногда отказывают компании в праве учесть любые понесенные за этот период расходы. В подобном случае контролеры считают такие расходы экономически необоснованными.
На наш взгляд, такая позиция не основана на законе. К счастью, не находит она поддержки и у судей. По их мнению, расходы, связанные с предпринимательской деятельностью компании, являются обоснованными и экономически оправданными. Как определено в статье 2 Гражданского кодекса, предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. То есть если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности и направлены на получение дохода, то такие расходы являются обоснованными.
Кроме того, судьи подчеркивают, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить исключительно из того, подтверждены произведенные расходы документально или нет. Для включения затрат в состав налоговых расходов нужно точно знать, что они фактически были произведены. Сделать это можно только на основании соответствующих документов»6″.
Высказались по этому поводу и представители Конституционного Суда РФ»7″. Они отметили, что налоговое законодательство не расшифровывает понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Потому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. При вынесении решений федеральные судьи учитывают данную позицию. Например, какое-то время назад было рассмотрено дело о признании организацией в составе расходов арендной платы за помещение, предназначенное для сдачи в субаренду. При этом такие доходы организация получила только в следующем налоговом периоде. Расходы в виде арендной платы, понесенные фирмой до передачи помещения в аренду с целью извлечения дохода, налоговики признали экономически необоснованными. Однако судьи с этим утверждением не согласились»8″. (Ряд ситуаций, связанных с арендой, были рассмотрены в журнале «Актуальная бухгалтерия» № 5, 2008)
Таким образом, суды соглашаются, что экономическая обоснованность понесенных организацией расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности организации (в т. ч. и в будущем).
К.В. Новоселов, советник государственной гражданской службы РФ II класса, к.э.н.
В письме от 8 декабря 2006 года № 03-03-04/1/821 финансовое ведомство разъяснило, что глава 25 Налогового кодекса не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет. Поэтому компания учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором она доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов.
Этот же вывод следует и из Определения Конституционного Суда РФ от 4 июля 2007 года № 320-О-П, в котором подчеркнуто, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Обратите внимание: при этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.
Поэтому налогоплательщики при отсутствии в конкретном периоде доходов от реализации должны в первую очередь ориентироваться на документальное доказывание осуществления деятельности как таковой (например, поиск потенциальных покупателей, проведение переговоров, заключение договоров и пр.).
Н.И. Симдянова, заместитель начальника отдела камеральных проверок, советник государственной гражданской службы РФ III класса
Для признания затрат экономически необоснованными налоговые органы в своей контрольной работе используют положения статьи 252 Налогового кодекса. Конституционный Суд РФ считает, что нормы абзацев 2 и 3 пункта 1 данной статьи нельзя трактовать произвольно (Определение КС РФ от 04.06.2004 № 320-О-П). 25 июня 2007 года были опубликованы общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые инспекторами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (подготовлены на основании Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@). Компаниям следует учитывать эти критерии при принятии решений в своей деятельности.
Затраты на подготовку и освоение производства бывают, как правило, у производственных предприятий. Это ситуация, когда компания еще не выпускает готовую продукцию, а только готовится к производственной деятельности. В бухгалтерском учете такие расходы учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов»»9″. Причем в данном случае компания сама решает, что относить к затратам на подготовительные работы. Это регулируется внутренними документами предприятия.
Относить расходы будущих периодов на себестоимость продукции компания, как правило, начинает с того момента, когда появляются доходы по новой деятельности. При этом руководство фирмы должно издать приказ (распоряжение), устанавливающий срок списания таких затрат и метод списания – равномерно или пропорционально какому-либо показателю (например, объему выпускаемой продукции).
Что же касается общехозяйственных расходов, то они учитываются точно так же, как и в предыдущем случае. То есть те компании, которые согласно учетной политике списывают эти расходы по окончании месяца со счета 26 на счет 20, формируют незавершенное производство. Ну а если в учетной политике зафиксировано, что суммы со счета 26 в конце месяца переносят в дебет счета 90-2, бухгалтерия вправе списать их единовременно в качестве условно-постоянных.
В январе компания приступила к запуску новой производственной линии. В этом месяце предприятие еще не начало выпуск продукции, но понесло следующие расходы:
Учетной политикой компании зафиксировано, что общехозяйственные расходы в конце месяца списываются со счета 26 единовременно в качестве условно-постоянных.
В январе бухгалтер компании сделал следующие проводки:
Дебет 97 Кредит 10
– 50 000 руб. – списана себестоимость израсходованных материалов;
Дебет 97 Кредит 02
– 80 000 руб. – начислена амортизация по производственному оборудованию;
Дебет 97 Кредит 70 (69)
– 200 000 руб. – начислена зарплата рабочим, а также ЕСН и взносы;
Дебет 26 Кредит 70 (69)
– 70 000 руб. – начислена зарплата управленческого и административного персонала, а также ЕСН и взносы;
Дебет 91-2 Кредит 26
– 70 000 руб. – списаны общехозяйственные расходы как условно-постоянные.
В налоговом учете расходы на освоение и подготовку новых производств считают прочими»10″. А значит, вся их сумма относится к косвенным расходам и списывается в налоговом учете на затраты в текущем периоде, формируя убыток. Если вернуться к условиям последнего примера, то в налоговом учете компании была учтена вся сумма расходов – 400 000 руб. (70 000 + 200 000 + 50 000 + 80 000) – в январе 2008 года.
Еще один вопрос, который непременно возникнет при списании расходов в отсутствие каких-либо поступлений: можно ли принять к вычету «входной» НДС?
Чиновники против этого. Свою позицию они обосновывают тем, что компания вправе зачесть НДС, только если в течение квартала она проводила операции, с которых налог был начислен к уплате в бюджет. Если же таких операций не было и как следствие налоговая база по НДС равна нулю, входной налог к вычету принять не удастся. В подобной ситуации чиновники советуют воспользоваться вычетом в следующем периоде, когда у компании будет налог к уплате в бюджет»11″.
На наш взгляд, такая позиция не вполне обоснована. Ведь Налоговым кодексом не предусмотрено оснований для отказа в вычете по НДС, если в налоговом периоде отсутствовали налогооблагаемые операции. «Входной» НДС принимают к вычету, если одновременно выполнены следующие условия:
налог предъявлен поставщиком (исполнителем); имущество (работы, услуги) приобретено для осуществления операций, облагаемых НДС, или для перепродажи; от поставщика получен счет-фактура; приобретенное имущество (работы, услуги) принято на учет.
Если все эти условия соблюдены, то, по нашему мнению, независимо от того, были ли у компании в текущем налоговом периоде исчисленные суммы НДС или нет, входной налог можно принять к вычету.
Правомерность сказанного подтверждает и ВАС РФ»12″. Арбитражная практика по этому вопросу также в пользу компаний»13″.
Имейте в виду: если фирма будет руководствоваться данной точкой зрения, возместить или вернуть (зачесть в счет уплаты других налогов) предъявленный к вычету НДС в подобной ситуации можно будет только после камеральной проверки»14″.