документальное оформление и учет амортизации нематериальных активов

Учет нематериальных активов при их поступлении: справочник бухгалтера

Что такое нематериальные активы? Это объекты, не имеющие вещественной, физической формы, предназначенные для использования в процессе производства, оказания услуг, выполнения работ. Нематериальные активы (НМА) – это результат интеллектуальной деятельности, причем НМА является не сам результат деятельности, а исключительное право на использование этого результата.

В статье разберем бухгалтерский учет нематериальных активов при их поступлении в организацию. Что относится к нематериальным активам? Какие существуют способы поступления НМА в организацию? Какие проводки отражают поступление нематериальных активов?

Понятие нематериальных активов

К нематериальным активам относятся исключительное право на:

В качестве подтверждающих документов могут выступать:

Учет НМА при поступлении в организацию

Покупка НМА

НДС не облагаются реализация и передача исключительного права на программы ЭВМ, базы данных, изобретения, полезные модели, промышленные образцы, топологии интегральных схем, ноу-хау, а также права на их использование.

Так же, как и в случае с основными средствами, прежде, чем попасть на 04 счет, все затраты на приобретение НМА собираются по дебету счета 08 «Вложение во внеоборотные активы», после чего уже с кредита 08 счета поступают на учет в дебет 04 счета.

Для этих целей на счете 08 открывается отдельный субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов», по дебету которого и отражаются все затраты.

Проводки при приобретении нематериального актива за плату:

Создание нематериального актива

В данном случае нематериальный актив принимается к учету аналогичным образом по первоначальной стоимости, состоящей из стоимости всех расходов, связанных с созданием НМА.

К расходам помимо уплаты пошлин, сборов можно также отнести оплату труда своих работников, занятых в создании нематериального актива, а также начисляемые им страховые взносы, стоимость услуг сторонних организаций, расходы на научно-исследовательское и прочее оборудование, занятое в процессе создания НМА, а также начисленная по ним амортизация.

Аналогичным образом все затраты собираются по дебету счета 08, после чего одной проводкой на общую сумму отправляются на 04 счет (проводка Д04 К08).

Вклад в уставный капитал

Безвозмездное поступление

Проводки при безвозмездном поступлении НМА:

Источник

Учет нематериальных активов

Понятие и виды нематериальных активов

Нематериальные активы (НМА) — это объекты долгосрочного пользования (более 12 месяцев), не имеющие материально-вещественной формы, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

Согласно ПБУ 14/2007 в состав нематериальных активов включаются результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, деловая репутация и секреты производства (ноу-хау).

В настоящее время секреты производства (ноу-хау) учитываются в качестве НМА только в налоговом учете (п. 3 ст. 25 НК РФ).

В состав нематериальных активов не включаются: интеллектуальные и деловые качества персонала, их квалификация; организационные расходы, связанные с образованием юридического лица.

Интеллектуальная собственность — это результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана.

Таким образом, согласно ПБУ 14/2007, под интеллектуальной собственностью понимается сам отчуждаемый объект исключительного права на этот объект.

Патентное право охраняет содержание изобретения. Для охраны изобретения необходима регистрация в соответствующих органах.

Для объектов авторского права не требуется регистрации. Автору лишь необходимо выразить свое произведение в любой объективной форме, позволяющей производить указанный объект.

Деловая репутация, учитываемая в составе нематериальных активов, возникает в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу или приобретении предприятия как имущественного комплекса, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его приобретения.

Деловая репутация может быть положительной и отрицательной. Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными активами.

Отрицательная деловая репутация является, по сути, скидкой с цены, предоставляемой покупателю в связи с отсутствием стабильных покупателей, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. д.

Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов является совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.

В качестве инвентарного объекта нематериальных активов может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

Оценка нематериальных активов

Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем. Расходы по созданию нематериальных активов в своей организации складываются из начисленной оплаты труда работникам, непосредственно занятым при создании нематериального актива или при выполнении НИОКР по трудовому договору отчислений на социальное страхование и обеспечение, материальных затрат.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в балансе они отражаются по остаточной стоимости.

Остаточная стоимость нематериальных активов представляет собой расчетную величину, получаемую путем вычитания из первоначальной стоимости суммы амортизации, начисленной за все время эксплуатации объекта НМА.

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят у бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 14/2007.

Переоценку НМА могут проводить только коммерческие организации по текущей рыночной стоимости. Переоценка нематериальных активов должна проводиться не чаще одного раза в год (на конец отчетного периода) путем пересчета их остаточной стоимости. При составлении бухгалтерской отчетности за текущий год результаты переоценки отражаются при формировании данных на конец отчетного года.

Сумма дооценки первоначальной стоимости и амортизации относится на счет 83 «Добавочный капитал», а сумма уценки — списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Документальное оформление движения нематериальных активов

Для учета движения нематериальных активов типовые формы первичных документов отсутствуют. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации могут самостоятельно разработать формы первичных документов, исходя из требований ФЗ «О бухгалтерском учете», определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

Учет поступления и создания нематериальных активов

Бухгалтерский учет нематериальных активов ведут на счете 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости. Счет активный, сальдовый. По дебету счета 04 отражается сальдо и поступление нематериальных активов, по кредиту — их выбытие.

Основанием для оприходования объекта в состав НМА являются: свидетельства на право пользования, патенты.

Расходы, связанные с поступлением нематериальных активов по любой причине, относят вначале в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных и материальных счетов: Д-т 08 К-т 76, 10, 70, 69.

После принятия к уче ту приобретенные или созданные нематериальные активы отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» по первоначальной стоимости: Д-т 04 К-т 08.

В бухгалтерском учете поступление нематериальных активов отражается следующими проводками:

• При приобретении за плату:

1) Д-т 08 К-т 76 — на покупную стоимость;

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость.

• При создании своими силами (юридическим лицом):

1) Д-т 08 К-т 10, 70, 69 — на сумму фактических затрат;

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость при принятии к учету

• От учредителей в счет вклада в уставный капитал:

1) Д-т 08 К-т 75/1 — на договорную стоимость;

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость.

• Полученных безвозмездно (по договору дарения):

1) Д-т 08 К-т 98/2 — на текущую рыночную стоимость;

2) Д-т 04 К-т 08 — на первоначальную стоимость;

3) Д-т 98/2 К-т 91 — на сумму ежемесячно начисленной амортизации списываем сумму доходов будущих периодов со счета 98/2 на счет 91, субсчет «Прочие доходы».

Стоимость безвозмездно полученного от других предприятий НМА включается в прочие доходы организации-получателя в размере ежемесячно начисленной суммы амортизации и облагается налогом на прибыль.

• Поступление НМА для осуществления совместной деятельности:

Д-т 04 К-т 80 «Уставный капитал» — на согласованную стоимость.

• Поступление НМА при получении имущества в доверительное управление:

Д-т 04 К-т 79 — на согласованную стоимость.

Согласно ст. 159 Налогового кодекса РФ, первоначальная стоимость НМА, созданных для собственных нужд, облагается НДС. Суммы НДС, уплаченные поставщикам ресурсов, которые использовались при создании НМА, подлежат возмещению из бюджета.

Синтетический учет по счету 04 ведут в журнале-ордере № 13.

Аналитический учет нематериальных активов ведут в карточке учета нематериальных активов (ф. НМА-1).

Учет амортизации нематериальных активов

Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации. Амортизация нематериальных активов призвана компенсировать затраты, произведенные организацией при их приобретении, и обеспечить формирование источника финансирования будущих приобретений соответствующих активов.

При принятии нематериального актива к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного использования.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды.

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования и принадлежащим некоммерческим организациям амортизация не начисляется.

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта.

Амортизационные отчисления по НМА прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта либо его выбытия.

Амортизация объектов нематериальных активов производится до полного погашения их первоначальной стоимости либо списания с бухгалтерского баланса.

Ежемесячную сумму амортизационных отчислений определяют:

• при линейном способе — путем деления первоначальной стоимости на срок полезного использования в месяцах;

• при способе уменьшаемого остатка рассчитывают по формуле:

Остаточная стоимость НМА на начало месяца х коэффициент / Оставшийся срок полезного использования.

Величина коэффициента не должна превышать 3.

Организация приобрела НМА, первоначальная стоимость которого составляет 120 000 руб. Срок полезного использования объекта составляет 60 мес. Организация применяет коэффициент = 2.

Сумма ежемесячной амортизации при способе уменьшаемого остатка будет рассчитываться следующим образом:

При линейном способе сумма ежемесячной амортизации составит: 2000 руб. (120 000 : 60 мес.)

• при способе списания стоимости пропорционально объему продукции — рассчитывают по формуле:

Первоначальная стоимость НМА x Натуральный показатель объема продукции (работ) за месяц / Предполагаемый объем продукции (работ) за весь срок полезного использования

Выбор способа начисления амортизации НМА производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива.

ПБУ 14/2007 разрешает организации менять способ начисления амортизации в случае, когда «существенно изменился расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод».

Учет амортизации нематериальных активов ведут на счете 05 «Амортизация нематериальных активов». Счет пассивный, сальдовый, регулирующий. По кредиту счета 05 отражают сальдо и начисление амортизационных отчислений: Д-т 20, 25, 26, 44 К-т 05.

По дебету — списание амортизационных отчислений при выбытии нематериальных активов:

Сумма амортизационных отчислений ежемесячно относится на издержки производства и обращения.

Синтетический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» ведут в журнале-ордере № 10.

Фирмой приобретен объект нематериальных активов сроком на 60 мес, стоимостью 42 000 руб. (без НДС). Фирма начисляет амортизацию линейным методом.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

1) На покупную стоимость:

Д-т 08 К-т 76 — 42 000 руб.

Д-т 19 К-т 76 — 7560 руб.

3) Принятие к учету

Д-т 04 К-т 08 — 42 000 руб.

4) Оплата стоимости объекта НМА:

Д-т 76 К-т 51 —49 560 руб.

5) На сумму учтенного НДС:

Д-т 68 К-т 19 — 7560 руб.

6) Расчет суммы амортизации: 42 000 : 60 мес. = 700 руб.

Стоимость некоторых видов нематериальных активов погашают без начисления амортизации, т.е. без использования счета 05 (например, «деловая репутация» — гудвилл). В денежном измерении деловая репутация, или «имидж фирмы», равна положительной разнице между покупной стоимостью приобретаемой фирмы и рыночной стоимостью чистых активов этой фирмы.

Разница между покупной и оценочной стоимостью имущества организации списывается ежемесячно непосредственно со счета 04 в дебет производственных счетов и издержек обращения:

В этом случае остаток на счете 04 отражает не первоначальную, а остаточную стоимость. После полного погашения первоначальной стоимости данные активы отражаются в учете в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты:

Приобретенная положительная деловая репутация амортизируется линейным способом в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

Фирма А приобрела на аукционе фирму Б за 2600 тыс. руб. Упрощенный баланс фирмы Б имеет следующий вид:

В течение 20 лет (240 мес.) деловая репутация амортизируется путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости:

1 500 000 руб. : 240 мес. = 6250 руб.

Погашение стоимости отдельных видов нематериальных активов может вообще не производиться. Это активы, стоимость которых со временем не уменьшается, либо активы, использование которых приносит постоянную «неуменьшающуюся прибыль», например, товарные знаки.

Способ начисления амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.

Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и отчетности как изменение в оценочных значениях (приказ Минфина России от 24.12.2010 г № 186н).

В налоговом учете амортизация нематериальных активов начисляется одним из двух способов: линейным или нелинейным.

Способ начисления амортизации устанавливается организацией самостоятельно.

Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ срок полезного использования нематериального актива в налоговом учете равен периоду, на который выдан патент, свидетельство или другой документ, ограничивающий срок использования объектов интеллектуальной собственности.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

С 1 января 2009 г. в налоговом учете нематериальные активы включаются в соответствующие амортизационные группы в зависимости от срока полезного использования, аналогично основным средствам (п. 5 ст. 258).

Нематериальные активы, входящие в восьмую-десятую амортизационные группы, можно будет амортизировать только линейным способом.

При линейном способе сумма амортизации нематериальных активов за месяц определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации.

Норма амортизации определяется по формуле:

где n — срок полезного использования в месяцах.

При нелинейном способе сумма ежемесячной амортизации определяется по формуле:

где А — сумма начисленной амортизации за месяц для соответствующей амортизационной группы; В — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы; N — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.

Тогда сумму амортизации, отраженную по кредиту счета 05 «Амортизация НМА», можно перенести в налоговый учет и использовать при расчете налога на прибыль.

Если сумма амортизации, начисленная в бухгалтерском учете, не совпадает с той, что начислена для налогового учета, то амортизацию придется начислять дважды.

Амортизация не начисляется на нематериальные активы стоимостью ниже 40 000 руб. за единицу, приобретенных с 1 января 2011 г. Если объект введен в эксплуатацию в декабре 2010 г и его стоимость составит 20 000 руб., то он будет признаваться амортизируемым, т е. с января 2011 г на него будет начисляться амортизация (ФЗ от 27.07.2010 г. № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть I и часть II НК РФ»).

Учет выбытия нематериальных активов

акты на списание, протокол собрания акционеров и др.

Учет выбытия НМА ведут на активно-пассивном счете 91 «Прочие доходы и расходы».

По дебету счета 91 отражают:

1. Остаточную стоимость НМА:

2. Расходы, связанные с выбытием НМА:

3. Сумму НДС на реализованные НМА:

По кредиту счета 91 отражают выручку от продажи НМА по договорным ценам, включая НДС:

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» определяют финансовый результат от списания НМА путем сопоставления оборотов. Если оборот по дебету больше оборота по кредиту (сальдо дебетовое), получим убыток, который будет списан на счет 99 «Прибыли и убытки» проводкой:

Если оборот по кредиту больше оборота по дебету (сальдо кредитовое), получим прибыль, которая будет списана на счет 99 проводкой:

Источник

Тема 4. Учет нематериальных активов

Цель изучения темы – формирование у студентов представления о сущности нематериальных активов, правилах отражения в учете связанных с ними операций.

Задачи:

Оглавление

4.1. Понятие, классификация и оценка нематериальных активов

Нематериальные активы являются составной частью внеоборотных активов организации.

Учет нематериальных активов регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов», утвержденным приказом МФ РФ от 27.12.2007 г. № 153н (ПБУ 14/07).

В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 объекты могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов при единовременном выполнении следующих условий:

В соответствии с перечисленными условиями ПБУ 14/2007 устанавливает перечень объектов, которые могут быть отнесены к нематериальным активам:

Нематериальными активами не являются:

Объекты интеллектуальной собственности делят на три группы:

К объектам промышленной собственности относятся: исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, селекционные достижения.

Изобретение – техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу) осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств).

Промышленный образец – художественно-конструктивное решение изделия, определяющее его внешний вид, отличающееся новизной, оригинальностью.

Полезная модель – конструктивное выполнение составных частей изделия.

Селекционное достижение – новый сорт растений или новая порода животных, имеющие присущие только им отличительные признаки.

Объекты авторского права включают: исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных; имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем.

База данных – это объективная форма представления и организации совокупности данных, систематизированных таким образом, чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ. Примерами баз данных являются базы нормативных документов «Консультант Плюс», «Гарант» и др.

Топология интегральной микросхемы – это зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.

Интегральная микросхема – это микроэлектронное изделие окончательной или промежуточной формы, предназначенное для выполнений функций электронной схемы, элементы и связи которого нераздельно сформированы в объеме и/или на поверхности материала, на основе которого изготовлено изделие.

К средствам индивидуализации относятся: исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров.

Товарный знак и знак обслуживания – обозначения, служащие для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических лиц.

Наименование места происхождения товара – обозначение, представляющее собой либо содержащее современное или историческое наименование страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта или производное от такого наименования и ставшее известным в результате его использования в отношении товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями и/или людскими факторами.

Перечень объектов, которые нельзя квалифицировать как нематериальные активы, установлен п. 2 ПБУ 14/2007.

В состав нематериальных активов не включаются:

В состав нематериальных активов также не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

Для целей налогового учета с 1 января 2002 г. нематериальные активы аналогично основным средствам подразделяются на амортизируемые и неамортизируемые нематериальные активы.

Для целей налогового учета нематериальные активы могут быть отнесены к амортизируемому имуществу при соблюдении определенных условий, установленных НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у организации на праве собственности, используются ею для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 г. № 57-ФЗ, от 24.07.2007 г. № 216-ФЗ).

Таким образом, амортизируемые нематериальные активы – это результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые имеют первоначальную стоимость более 20 000 руб., находятся у организации на праве собственности, используются для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ для целей налогового учета к нематериальным активам не относятся:

Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в денежной оценке. В бухгалтерском учете применяются три вида оценки нематериальных активов: фактическая (первоначальная) стоимость, восстановительная и остаточная стоимость.

По фактической (первоначальной) стоимости нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету. Порядок формирования фактической (первоначальной) стоимости зависит от способа поступления нематериальных активов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется исходя из фактических расходов на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Согласно п. 8 ПБУ-14/2007 фактическими расходами на приобретение нематериальных активов могут быть:

Не включаются в фактические расходы на приобретение и создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением этих активов.

Перечень основных фактических расходов на приобретение и создание нематериальных активов является открытым, т. е. предусматривает возможность включения в первоначальную стоимость нематериальных активов иных расходов, непосредственно связанных с их приобретением и созданием.

Так, при приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется исходя из суммы всех фактических затрат на создание (изготовление), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

К фактическим расходам на создание (изготовление) нематериальных активов относятся израсходованные материальные ресурсы, оплата труда работников, услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т. п.

Нематериальные активы считаются созданными в случае, если:

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости имущества, переданного или подлежащего передаче организацией.

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату приобретения объекта.

Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов определяется в момент их принятия к учету и не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов. Переоценивать группы однородных нематериальных активов организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) по текущей рыночной стоимости, определяемой по данным активного рынка нематериальных активов. Однажды переоцененные нематериальные активы в последующем должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

Остаточная стоимость нематериальных активов – это их фактическая (первоначальная) стоимость за минусом начисленной амортизации. По остаточной стоимости нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе.

4.2. Документальное оформление и организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов

В настоящее время отсутствуют рекомендации по документальному оформлению движения нематериальных активов, поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов, исходя из требований Федерального закона «О бухгалтерском учете», в котором установлен перечень обязательных реквизитов в документах.

В соответствии с особенностями нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, срок полезного использования, способ начисления и норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации и некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить на правильность оформлении перехода исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности. Например, приобретение исключи тельного права на объекты, охраняемые патентным правом (изобретения, полезные модели и др.), должно подтверждаться соответствующим договором уступки, зарегистрированным в патентном ведомстве. Приобретенные права должны быть оформлены договорами с юридическим или физическим лицом. Юридическую силу договор приобретает после его государственной регистрации.

Особенностью некоторых нематериальных активов как объектов учета является необходимость принятия мер по их защите. С этой целью целесообразно разработать особые внутренние правила охраны таких объектов, предусмотрев в них список лиц, имеющих право на ознакомление с ними, обязательства этих лиц не разглашать соответствующие сведения и свои должностные инструкции, а также другие необходимые сведения.

Синтетический учет наличия и движения нематериальных активов согласно Плану счетов бухгалтерского учета ведется на счете 04 «Нематериальные активы». Этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов, находящихся у организации в связи с приобретением исключительного права на их использование, а также о расходах на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

По дебету счета отражается принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов по их первоначальной стоимости. По кредиту счета отражается списание амортизации и остаточной стоимости по выбывшим объектам нематериальных активов. В тех случаях, когда амортизация учитывается без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов», по кредиту этого счета также отражается начисление амортизации. Сальдо счета показывает первоначальную стоимость имеющихся в организации нематериальных активов.

При разработке учетной политики организации по учету нематериальных активов в рабочем плане счетов с целью формирования информации, необходимой для составления отчетности, рекомендуется предусмотреть к счету 04 «Нематериальные активы» субсчета по видам нематериальных активов и по расходам на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

Аналитический учет нематериальных активов ведется в бухгалтерии по отдельным объектам нематериальных активов, а также по видам расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.

Единицей аналитического бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиции по мере создания или поступления нематериальных активов в организацию и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, нематериальные активы зачисляются на основании акта приемки в состав нематериальных активов. Один из экземпляров указанного акта, утвержденный руководителем организации, вместе с подтверждающей документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая согласно этим документам открывает карточку учета нематериальных активов.

В карточке учета нематериальных активов (типовая межотраслевая форма № НМА-1, утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а) осуществляют аналитический учет нематериальных активов. Карточка применяется для учета всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности.

На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму начисленной амортизации, дату постановки на учет, способ приобретения, документ о регистрации и основные сведения по выбытию объекта (номер и дату).

4.3. Учет поступления и создания нематериальных активов

Как отмечалось в п. 4.1 нематериальные активы поступают в организацию и принимаются к бухгалтерскому учету при их приобретении за плату, создании самой организацией, внесении учредителями в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, получении по договору дарения (безвозмездно) и др.

Всякое поступление нематериальных активов в организацию предварительно отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» является калькуляционным и предназначен для накапливания и суммирования затрат по поступающим нематериальным активам в разрезе субсчетов 08-5 «Приобретение нематериальных активов», 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно- конструкторских и технологических работ». По дебету этого счета отражаются произведенные организаци ей затраты, связанные с приобретением (созданием) нематериальных активов; затраты по приведению их в состояние, пригодное к использованию в запланированных целях, а также рыночная стоимость (при безвозмездном получении) и согласованная стоимость (при внесении в уставный капитал) поступивших нематериальных активов. По кредиту счета осуществляется списание первоначальной стоимости по принимаемым к учету нематериальным активам при наличии документов, подтверждающих исключительные права организации на объекты интеллектуальной собственности. Сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» показывает величину вложений организации в незаконченные операции поступления (создания) нематериальных активов.

4.3.1. Учет нематериальных активов, приобретенных за плату

Первичными документами, подтверждающими приобретение нематериальных активов за плату, являются:

При приобретении нематериальных активов за плату у других юридических или физических лиц в первоначальную стоимость включаются все затраты, связанные с их приобретением. Сумма уплаченного НДС по приобретенным нематериальным активам в их первоначальную стоимость не включается, учитывается отдельно на счете 19-2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам».

В бухгалтерском учете операции по приобретению нематериальных активов за плату отражаются следующими записями:

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на сумму задолженности правообладателю (продавцу) в соответствии с договором уступки прав, а также сумму задолженности организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов (без НДС);

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

– на сумму задолженности по вознаграждению посредническим организациям, через которые приобретены нематериальные активы (без НДС);

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

– на сумму таможенных пошлин, регистрационных сборов, патентных пошлин и иных аналогичных платежей, произведенных в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав;

Дебет сч. 19-2 «НДС по приобретенным нематериальным активам»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

– на сумму налога на добавленную стоимость, уплачиваемую в связи с приобретением нематериальных активов;

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», Кредит сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

– на сумму процентов по заемным средствам, начисленных до принятия нематериальных активов к бухгалтерскому учету, если заемные средства привлечены для их приобретения;

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Кредит сч. 10 «Материалы»

– на сумму дополнительных расходов организации на приведение нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны для использования (заработная плата работников, отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные расходы и др.);

Дебет сч.04 «Нематериальные активы»

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

– на первоначальную стоимость принятого к учету объекта нематериальных активов (после государственной регистрации договора об уступке);

Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»

Кредит сч. 19-2 «НДС по приобретенным нематериальным активам»

– на сумму налогового вычета НДС по принятым к учету нематериальным активам.

В налоговом учете в соответствии с НК РФ расходы организации по приобретению и созданию амортизируемого имущества (в том числе, нематериальных активов) относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения. Указанные расходы образуют первоначальную стоимость нематериальных активов, которая впоследствии погашается путем начисления амортизации. Таким образом, в общем случае стоимость объекта нематериальных активов относится на расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, в виде сумм амортизационных отчислений, начисляемых по объекту нематериальных активов в течение срока его полезного использования.

НДС, уплаченный при приобретении нематериальных активов, не включается в их первоначальную стоимость, если иное не предусмотрено налоговым законодательством.

НДС относится к возмещаемым налогам, и порядок его учета и вычета при приобретении нематериальных активов определяется нормами гл. 21 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 168 НК РФ сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой в расчетных документах и в счетах-фактурах, выписанных на приобретаемые объекты нематериальных активов.

При приобретении нематериальных активов счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок. Регистрация счета-фактуры в книге покупок производится в полном объеме после принятия на учет приобретенных объектов нематериальных активов.

При соблюдении определенных условий, установленных гл. 21 НК РФ, организация-покупатель нематериальных активов впоследствии может предъявить НДС к вычету. С 1 января 2006 г. установлено, что НДС, уплаченный при приобретении нематериальных активов, предъявляется бюджету к вычету в полном объеме после принятия нематериальных активов на учет при наличии правильно оформленных первичных документов и при условии, что приобретенные нематериальные активы предназначены для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектами налогообложения.

В случае несоблюдения указанных условий суммы НДС, предъявленные организации при приобретении нематериальных активов, вычету не подлежат.

Если в расчетных документах и в счетах-фактурах, сумма НДС отдельно не выделена, то исчисление ее расчетным путем не производится.

Пример

Организация приобрела исключительное право на товарный знак. Затраты на приобретение – 295 000 руб., в том числе НДС – 45 000 руб.

Составим бухгалтерские проводки:

Дебет

Кредит

Отражена задолженность перед продавцом за приобретенное исключительное право на товарный знак (без учета НДС)

Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом

Объект НМА принят к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости

Предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная по принятому на учет объекту НМА

Произведена оплата за объект НМА (включая НДС)

4.3.2. Учет нематериальных активов, созданных (изготовленных) силами организации и с привлечением сторонних исполнителей

Исключительные права на объекты интеллектуальной собственности могут быть получены вследствие их создания самой организацией.

Работы по созданию нематериальных активов согласно Федеральному закону от 23.08.1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» относятся к научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам (НИОКР).

Затраты на их осуществление подлежат учету в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02), утвержденным приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 115н.

Установленные в ПБУ 17/02 правила должны использоваться только теми организациями, которые выполняют научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы собственными силами или/и являются заказчиками указанных работ по договору. До введения в действие ПБУ 17/02 указанные расходы относились на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы.

Нормы ПБУ 17/02 применяются в отношении лишь тех НИОКР, по которым получены результаты:

Нормы ПБУ.17/02 не применяются:

Подтверждением принятия к бухгалтерскому учету объектов нематериальных активов, созданных самой организацией или с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе, являются акт приемки приобретенного объекта в состав нематериальных активов и карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1).

Как отмечалось в п. 4.1 первоначальной стоимостью нематериальных активов, созданных самой организацией или с привлечением сторонних исполнителей, признается сумма всех фактических расходов на создание (изготовление) нематериальных активов (НИОКР), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). К расходам на создание (изготовление) нематериальных активов (НИОКР) относятся материальные ресурсы; заработная плата работников, занятых созданием нематериальных активов; отчисления на социальное страхование и обеспечение; страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний; суммы амортизации основных средств и нематериальных активов, используемых при создании объектов нематериальных активов; расходы за услуги сторонних организаций; различные пошлины и сборы, связанные с получением патентов, свидетельств на нематериальные активы и др.

Все фактически произведенные организацией расходы должны быть подтверждены документально. Документами, подтверждающими трудовые, материальные и иные расходы, связанные с созданием объектов нематериальных активов могут быть расчетные ведомости, требования на отпуск материалов, счета, счета-фактуры и т. п.

Если результаты НИОКР подлежат правовой охране, организация подает заявку на получение патента или свидетельства. Организация должна получить документы, подтверждающие ее право на созданный нематериальный актив (например, свидетельство на товарный знак, патент на промышленный образец, свидетельство об официальной регистрации программы для ЭВМ или базы данных и т. д.). При этом у организации возникают дополнительные расходы, связанные с их получением (пошлины, экспертиза заявки, услуги патентного поверенного).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов расходы на НИОКР, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд организации, должны учитываться на счете 04 «Нематериальные активы» обособленно (например, на отдельном субсчете 04-2 «Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»).

В процессе осуществления НИОКР расходы по ним предварительно должны учитываться (накапливаться) на специальном субсчете 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В бухгалтерском учете операции по созданию нематериальных активов отражаются записями:

Дебет сч. 08-8 «Выполнение НИОКР»

Кредит сч. 10 «Материалы»

– на стоимость материалов, израсходованных при выполнении НИОКР;

Дебет сч. 08-8 «Выполнение НИОКР»

Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств»

– на сумму амортизации по основным средствам, используемым при выполнении НИОКР;

Дебет сч. 08-8 «Выполнение НИОКР»

Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

– на сумму начисленной исполнителям заработной платы;

Дебет сч. 08-8 «Выполнение НИОКР»

Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

– на сумму отчислений на социальное страхование и обеспечение;

Дебет сч. 08-8 «Выполнение НИОКР»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на стоимость услуг сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам (без НДС);

Дебет сч. 19-2 «НДС по приобретенным нематериальным активам»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на сумму предъявленного соисполнителями НДС;

Дебет 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

– на сумму расходов на оплату услуг патентного поверенного, экспертизу заявки на получение патента (свидетельства), патентной пошлины.

После получения патента (свидетельства), подтверждающего исключительные права организации на объекты интеллектуальной собственности, отражается формирование первоначальной стоимости нематериальных активов в результате двух бухгалтерских проводок:

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы», субсчет 04-2 «Расходы на НИОКР»

Кредит сч. 08-8 «Выполнение НИОКР»

– включены в первоначальную стоимость объекта нематериальных активов расходы на выполнение НИОКР;

Дебет 04 «Нематериальные активы», субсчет 04-2 «Расходы на НИОКР»

Кредит 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

– включены в первоначальную стоимость расходы, связанные с получением исключительных прав на объект интеллектуальной собственности.

Пример

Составим бухгалтерские проводки:

Дебет

Кредит

Отражена стоимость сырья и материалов, использованных при выполнении НИОКР (без учета НДС)

Начислена заработная плата работникам, непосредственно выполняющим НИОКР по трудовому договору

Начислены страховые взносы в ПФ, ФСС, ФОМС и страховые платежи от несчастных случаев и профессиональных заболеваний от сумм оплаты труда работников, непосредственно выполняющих НИОКР

Начислена амортизация основных средств, используемых при выполнении НИОКР

Отражена стоимость работ (услуг) сторонних организаций, использованных при выполнении НИОКР (без учета НДС)

Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом

Принят к учету инвентарный объект в виде совокупности расходов по выполненной НИОКР, результаты которой будут использованы для производственных целей

Предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная по принятому на учет объекту НМА

Для целей налогового учета первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с ГК РФ.

К фактическим расходам на создание, изготовление нематериальных активов отнесены материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств.

Суммы налога на добавленную стоимость по израсходованным материалам, выполненным работам и оказанным услугам, стоимость которых списывается на создание нематериальных активов силами самой организации, подлежат вычету в обычном порядке.

4.3.3. Учет нематериальных активов, поступивших в счет вклада в уставный капитал организации

Первичными документами, подтверждающими получение объектов нематериальных активов от учредителей, являются:

Как отмечалось в п. 4.1, первоначальная стоимость нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Для целей бухгалтерского учета в соответствии с п. 2 ПБУ 9/99 полученные от учредителей (участников) организации вклады в уставный капитал не признаются доходами организации.

При поступлении объектов нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал организации на счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»

– на согласованную стоимость нематериальных активов;

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

– на сумму платы за регистрацию исключительных прав;

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Кредит сч. 10 «Материалы»

– на сумму дополнительных расходов организации на приведение нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны для использования;

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

– на первоначальную стоимость принятых к учету нематериальных активов.

Пример

От учредителя в качестве вклада в уставный капитал получено исключительное право на товарный знак. Согласованная сторонами стоимость исключительного права составляет 100 000 руб.

За регистрацию договора и внесение изменений в реестр товарных знаков организация уплатила пошлины в общей сумме 9500 руб.

Составим бухгалтерские проводки:

Содержание хозяйственных операций

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Отражено получение исключительного права на товарный знак в качестве вклада участника в уставный капитал организации

Уплачены пошлины за регистрацию договора об отчуждении исключительных прав на товарный знак и внесение изменений в реестр товарных знаков

Уплаченные пошлины включены в фактические затраты на приобретение НМА

Исключительное право на товарный знак учтено в составе нематериальных активов

Налоговым законодательством установлено, что стоимость нематериальных активов, поступающих от учредителей в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, не признается доходом организации и не подлежит обложению налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость. Для целей налогового учета объекты нематериальных активов, внесенные в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, должны приниматься к учету по остаточной стоимости получаемых объектов.

Остаточная стоимость получаемых объектов нематериальных активов определяется по данным налогового учета у передающей организации на дату перехода права собственности на указанные объекты.

В тех случаях, когда в организацию поступает новый объект нематериальных активов, его стоимость для налогового учета принимается равной первоначальной стоимости объекта, подтвержденной документами передающей стороны. В таких случаях, как правило, объект нематериальных активов не использовался в производственных целях для управленческих нужд, амортизация по нему не начислялась, сумма НДС, уплаченная продавцу объекта, к вычету не предъявлялась и была учтена в первоначальной стоимости передаваемого объекта нематериальных активов.

Если в организацию поступает объект нематериальных активов, который до момента его передачи использовался в производственных целях или для управленческих нужд, то его стоимость для целей налогового учета принимается равной остаточной стоимости объекта, подтверждаемой документами передающей стороны.

Если принимающая организация не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или какой-либо его части, то стоимость этого имущества либо его части признается равной нулю.

Поскольку, объект нематериальных активов до момента передачи использовался передающей организацией в производстве продукции, по нему начислялась амортизация и сумма НДС, уплаченная продавцу, предъявлялась к вычету после принятия объекта к учету, а не была учтена в первоначальной стоимости передаваемого объекта.

С 1 января 2006 г. в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ в случае передачи такого объекта нематериальных активов в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации передающая организация должна восстановить сумму НДС, ранее предъявленную бюджету к вычету.

НДС подлежит восстановлению в размере суммы, пропорциональной остаточной стоимости передаваемых нематериальных активов.

Восстановление сумм НДС производится передающей организацией в том налоговом периоде, в котором нематериальные активы были переданы другой организации в качестве вклада в уставный (складочный) капитал.

Суммы НДС, подлежащие восстановлению в таких случаях, не должны включаться в стоимость передаваемых нематериальных активов и подлежат налоговому вычету у принимающей организации.

Для этого сумма НДС, восстановленная передающей организацией, должна указываться в документах, которыми оформляется передача указанных нематериальных активов.

Сумма НДС, восстановленная передающей организацией, у принимающей стороны относится на увеличение добавочного капитала организации (см. Письмо Минфина России от 30.10.2006 г. № 07-05-06/262, Письмо УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 г. № 19-11/063175).

Суммы НДС, которые были восстановлены передающей организацией, подлежат вычетам у организации, получившей в качестве вклада в уставный капитал нематериальные активы, при условии использования полученных нематериальных активов для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость. Вычеты указанных сумм НДС производятся принимающей организацией после принятия на учет нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации.

Операции по поступлению таких объектов нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал организации отражаются в учете следующими записями:

Дебет сч. 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

Кредит сч. 80 «Уставный капитал»

– отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

Дебет сч. 08-5 «Приобретение объектов нематериальных активов»

Кредит сч. 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

Дебет сч. 19-2 «НДС при приобретении нематериальных активов»

Кредит сч. 83 «Добавочный капитал»

– отражена сумма НДС, восстановленная передающей организацией и указанная в документах по передаче объекта нематериальных активов;

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»

Кредит сч. 08-5 «Приобретение объектов нематериальные активы»

– принят к учету по первоначальной стоимости объект нематериальных активов, поступивший в счет вклада в уставный капитал организации;

Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»

Кредит сч. 19-2 «НДС при приобретении нематериальных активов»

– предъявлена бюджету к вычету сумма НДС по полученному от учредителя объекту нематериальных активов.

4.3.4. Учет безвозмездно полученных нематериальных активов

Первичными документами, подтверждающими безвозмездное получение объектов нематериальных активов, являются:

Как отмечалось в п. 4 1, первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналог вид активов.

Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

Для целей бухгалтерского учета объекты нематериальных активов, полученные организацией безвозмездно, в том числе по договору дарения, относятся к прочим доходам. При этом рыночная стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов сначала учитывается как доходы будущих периодов на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления».

Безвозмездное поступление нематериальных активов в бухгалтерском учете отражается следующими записями:

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 98-2 «Безвозмездные поступления»

– на рыночную стоимость нематериальных активов на дату оприходования;

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»

Кредит сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

– на первоначальную стоимость принятого к учету объекта нематериальных активов.

Рыночная стоимость принятых к учету нематериальных активов, учтенная в составе доходов будущих периодов, включается в текущие доходы по мере начисления амортизации:

Дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

Дебет сч. 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит сч. 05 «Амортизация нематериальных активов»

– начислены амортизационные отчисления (ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем принятия к учету);

Дебет сч. 98-2 «Безвозмездные поступления»

Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы»

– ежемесячно на сумму начисленной амортизации.

Пример

Организация получила безвозмездно от физического лица исключительное право на использование полезной модели, текущая рыночная стоимость которой составляет 48 000 руб. Срок полезного использования данного объекта нематериальных активов определен равным 4 годам (или 48 месяцам).

Составим бухгалтерские проводки:

Дебет

Кредит

Отражена текущая рыночная стоимость безвозмездно полученного объекта НМА на дату принятия к учету

Безвозмездно полученный объект НМА принят к бухгалтерскому учету

Начислена амортизация по безвозмездно полученному объекту НМА, начиная с месяца, следующего за месяцем его принятия к учету (48 000 руб. : 48 мес.)

Отражена в составе прочих доходов организации часть рыночной стоимости безвозмездно полученного объекта НМА, равная сумме начисленной амортизации

В налоговом учете активы (в том числе нематериальные активы), полученные организацией безвозмездно, относятся к внереализационным доходам и подлежат обложению налогом на прибыль. В момент их получения организация должна увеличить размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на всю рыночную стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов, но не ниже их остаточной стоимости/

Информация об остаточной стоимости получаемых организацией объектов нематериальных активов по данным бухгалтерского учета передающей организации должна указываться в документах о передаче.

4.3.5. Учет деловой репутации

Согласно п.4 ПБУ 14/2007 в составе нематериальных активов учитывается деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

В состав предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части) входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором (пп. 1, 2 ст. 132 Гражданского кодекса РФ).

По договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам (п. 1 ст. 559 ГК РФ).

В соответствии с пп. 1, 2 ст. 561 ГК РФ состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия, проводимой в соответствии с установленными правилами. До подписания договора продажи предприятия должны быть составлены и рассмотрены сторонами: акт инвентаризации, бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

Передача предприятия продавцом покупателю осуществляется по передаточному акту, в котором, в частности, указываются данные о составе предприятия и об уведомлении кредиторов о продаже предприятия. Предприятие считается переданным покупателю со дня подписания передаточного акта обеими сторонами. С этого момента на покупателя переходит риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, переданного в составе предприятия (пп. 1, 2 ст. 563 ГК РФ).

Согласно п. 3 ст. 560, пп. 1, 2 ст. 564 ГК РФ государственной регистрации подлежит как договор продажи предприятия, так и право собственности на предприятие. Договор продажи предприятия считается заключенным, а право собственности считается перешедшим к покупателю с момента такой регистрации. Если иное не предусмотрено договором продажи предприятия, право собственности на предприятие переходит к покупателю и подлежит государственной регистрации непосредственно после передачи предприятия покупателю.

Деловая репутация организации – это разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Объектом нематериальных активов является положительная деловая репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами. Положительную деловую репутацию следует учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта нематериальных активов.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п.

Отрицательная деловая репутация к нематериальным активам не относится и учитывается в полной сумме как финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

В бухгалтерском учете затраты на приобретение предприятия как имущественного комплекса, отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

На сумму, подлежащую уплате продавцу предприятия, делают запись:

Дебет сч. 08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

На сумму долгов, входящих в имущественный комплекс и переведенных на покупателя предприятия, делают запись:

Дебет сч. 08 « Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов»

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

Кредит сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Сумма НДС, предъявленная продавцом предприятия, отражается в учете записью:

Дебет сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»

Кредит сч.68 « Расчеты по налогам и сборам».

После государственной регистрации права собственности на предприятие отдельные виды имущества, включенные в имущественный комплекс, принимаются к бухгалтерскому учету на соответствующие балансовые счета согласно действующим правилам бухгалтерского учета. При этом делают запись:

Дебет сч. 01 «Основные средства»

Дебет сч. 20 «Основное производство»

Дебет сч. 10 «Материалы»

Дебет сч. 43 «Готовая продукция»

Дебет сч. 58 «Финансовые вложения»

Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

Сумму НДС, указанную в сводном счете-фактуре продавца предприятия, организация-покупатель вправе принять к вычету в общеустановленном порядке после принятия к учету всех видов имущества, входящих в имущественный комплекс (п. 4 ст. 158, пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ). При этом делают запись:

Дебет сч. 68 « Расчеты по налогам и сборам»

Кредит сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам».

Положительная деловая репутация включается в состав нематериальных активов записью:

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»

Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

Согласно п. 44 ПБУ 14/2007 приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом, то есть исходя из фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива равномерно в течение 240 месяцев (20 лет).

Сумма начисленной организацией амортизации по положительной деловой репутации начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта нематериальных активов в виде деловой репутации к учету, ежемесячно включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности (пп. 33, 31 ПБУ 14/2007, пп. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).

В целях налогообложения прибыли расходами покупателя на приобретение в составе предприятия как имущественного комплекса активов и имущественных прав признается их стоимость, определяемая по передаточному акту (п. 5 ст. 268.1 НК РФ).

Величину превышения цены покупки предприятия как имущественного комплекса над стоимостью его чистых активов (активов за вычетом обязательств), определяемой по передаточному акту, следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Указанная надбавка, уплачиваемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается расходом равномерно в течение пяти лет начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс (абз. 1, 2 п. 1, п. 2, пп. 1 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

Пример

Продажная цена предприятия (без НДС) составляет 7 000 000 руб., балансовая стоимость активов – 10 000 000 руб., а кредиторская задолженность, включенная в состав имущественного комплекса, – 5 000 000 руб. Согласно сводному счету-фактуре продавца предприятия сумма НДС, подлежащая уплате дополнительно к цене предприятия, составляет 1 500 000 руб. Активы предприятия состоят из основных средств, материально-производственных запасов, незавершенного производства, прав требования, финансовых вложений.

Источник

• ← документальное оформление и порядок учета кассовых операций
• документальное оформление и учет амортизации основных средств →